Cassazione Civile, Ordinanza n. 00534/2024 del 08/01/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un atto di contestazione e irrogazione sanzioni relativo all’anno d’imposta 2007, con cui l’Amministrazione finanziaria ha contestato alla società contribuente l’omessa regolarizzazione di fatture ritenute infedeli perché recanti l’indicazione di un soggetto cedente diverso da quello effettivo, in un’operazione assoggettata a inversione contabile. I giudici di merito hanno ritenuto che la società fatturante fosse una mera interposta priva di reale struttura operativa e che la contribuente non potesse dirsi in buona fede, applicando la sanzione prevista per la mancata regolarizzazione. Con il ricorso per cassazione la società ha dedotto tre censure: 1) violazione dell’art. 20 d.lgs. 472/1997, sostenendo che il raddoppio dei termini non potesse operare per un atto sanzionatorio non collegato a un recupero d’imposta e che la disciplina speciale del raddoppio riguardasse solo gli accertamenti d’imposta; 2) violazione del principio di legalità e delle norme sanzionatorie, assumendo che fosse stata applicata retroattivamente una disciplina più sfavorevole e che comunque la fattispecie concreta non rientrasse nell’ipotesi sanzionatoria ritenuta dai giudici di merito; 3) violazione delle regole sull’onere della prova e sulle presunzioni, sostenendo che spettasse all’Ufficio provare l’inesistenza soggettiva dell’operazione e che tale prova non fosse stata fornita.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo, affermando che il raddoppio dei termini operava anche per l’irrogazione delle sanzioni quando la violazione fiscale integrava fatti comportanti l’obbligo di denuncia penale; ha inoltre chiarito che, nel caso concreto, la contestazione riguardava fatture fittizie relative a operazioni soggettivamente inesistenti, con conseguente applicabilità del raddoppio anche al provvedimento sanzionatorio. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché non si confrontava con la ratio della sentenza impugnata, che aveva applicato l’art. 6, comma 8, d.lgs. 471/1997 e non la diversa disposizione di cui al comma 9-bis. Il terzo motivo è stato rigettato: la Corte ha ribadito che, nelle operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare anche per presunzioni la consapevolezza o la conoscibilità, da parte del cessionario, dell’interposizione fittizia del fornitore; una volta assolto tale onere, grava sul contribuente la prova contraria della propria buona fede e della diligenza massima esigibile. Poiché i giudici di merito avevano valorizzato un quadro indiziario grave, preciso e concordante circa l’interposizione fittizia e l’assenza di buona fede, la decisione impugnata è stata confermata. La società ricorrente è stata condannata alle spese e all’ulteriore importo previsto dalla legge.

Norme richiamate

• art. 20 d.lgs. 472/1997

  il termine quinquennale per la notificazione dell’atto di contestazione o di irrogazione delle sanzioni si coordina con il diverso termine previsto per l’accertamento dei tributi; quando per la violazione sussiste obbligo di denuncia penale per reati tributari, il raddoppio dei termini per l’accertamento si riflette anche sulle sanzioni

• art. 37, commi 24 e 25, d.l. 223/2006

  ha introdotto il raddoppio dei termini di accertamento per le imposte dirette e l’IVA in presenza di violazioni comportanti obbligo di denuncia penale

• art. 43 d.P.R. 600/1973

  i termini ordinari di accertamento sono raddoppiati in presenza dell’obbligo di denuncia penale

• art. 57 d.P.R. 633/1972

  analoga disciplina di raddoppio dei termini è prevista per l’IVA

• art. 6, comma 8, d.lgs. 471/1997

  "il cessionario o il committente che, nell'esercizio di imprese, arti o professioni, abbia acquistato beni o servizi senza che sia stata emessa fattura nei termini di legge o con emissione di fattura irregolare da parte dell'altro contraente, è punito, salva la responsabilità del cedente o del commissionario, con sanzione amministrativa pari al cento per cento dell'imposta, con un minimo di euro 250, sempreché non provveda a regolarizzare l'operazione"

  è la norma applicata al caso concreto per l’omessa regolarizzazione di fatture irregolari; la fattispecie è distinta da quella del reverse charge di cui al comma 9-bis

• art. 6, comma 9-bis, d.lgs. 471/1997

  richiesto dalla ricorrente, ma ritenuto non pertinente alla fattispecie decisa perché riferito agli adempimenti connessi all’inversione contabile e non alla diversa ipotesi di fattura irregolare contestata

• art. 3 d.lgs. 472/1997

  invocato quale principio di legalità del sistema sanzionatorio tributario; la censura è stata dichiarata inammissibile perché non coerente con la norma concretamente applicata

• art. 1176, comma 2, c.c.

  richiamato per valutare la diligenza esigibile dall’operatore economico medio nella verifica del fornitore e della reale natura dell’operazione

• art. 2697 c.c.

  l’onere della prova si sposta sull’Amministrazione quanto alla dimostrazione della consapevolezza della frode; se tale prova presuntiva è fornita, grava sul contribuente la prova contraria della propria buona fede

• art. 2727 c.c.

  le presunzioni semplici sono idonee a fondare la prova della partecipazione o conoscenza della frode, se gravi, precise e concordanti

• art. 2729 c.c.

  il giudice di merito può fondare la decisione su presunzioni semplici qualificate da gravità, precisione e concordanza

• art. 16 d.lgs. 472/1997

  richiamato in relazione al procedimento di contestazione/irrogazione delle sanzioni

• art. 17 d.lgs. 472/1997

  richiamato in relazione al procedimento di contestazione/irrogazione delle sanzioni

• art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992

  richiamato per ribadire che l’Amministrazione deve provare in giudizio le violazioni contestate e che il giudice deve annullare l’atto se la prova è mancante, contraddittoria o insufficiente

Massime di principio

• In tema di sanzioni tributarie, il termine di decadenza per la contestazione o irrogazione segue, per effetto del rinvio del d.lgs. 472/1997, il diverso termine previsto per l’accertamento del tributo quando la violazione integra fatti per i quali sussiste l’obbligo di denuncia penale; il raddoppio opera automaticamente al ricorrere di tale presupposto oggettivo.
• Nelle operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria deve provare, anche mediante presunzioni semplici gravi, precise e concordanti, la consapevolezza del cessionario circa l’interposizione fittizia del fornitore o la sua conoscibilità usando l’ordinaria diligenza; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente dimostrare la propria buona fede e di avere adottato la massima diligenza esigibile.
• La mera allegazione di aver pagato il corrispettivo o di possedere documenti commerciali non è sufficiente, di per sé sola, a escludere la responsabilità del cessionario se il quadro indiziario dimostra l’inesistenza soggettiva del cedente e l’anomalia dell’operazione.
• Quando il giudice di merito valorizza un complesso di indizi strutturali dell’inesistenza soggettiva dell’operatore fatturante, la censura in cassazione non può limitarsi a contrapporre una diversa lettura del fatto, ma deve confrontarsi con la concreta ratio decidendi della decisione impugnata.
• La disciplina sanzionatoria applicabile deve essere individuata in base alla specifica violazione contestata: l’omessa regolarizzazione di fatture irregolari ex art. 6, comma 8, d.lgs. 471/1997 è fattispecie distinta dalle violazioni degli adempimenti del reverse charge disciplinate dal comma 9-bis.

Come è indicizzato