Cassazione Civile, Ordinanza n. 24814/2021 del 15/09/2021

Esito

La controversia

Il contribuente aveva chiesto il rimborso di quanto versato a seguito del controllo formale della dichiarazione dei redditi Modello Unico 2009 relativa all'anno d'imposta 2008. L'Ufficio aveva negato la detrazione pro quota delle spese di ristrutturazione sostenute da una società semplice agricola di cui il ricorrente era socio al 19%, relative a immobili residenziali di proprietà della società. La CTP aveva respinto il ricorso e la CTR aveva confermato. In cassazione il contribuente ha dedotto, con due motivi, la violazione dell'art. 9 L. 448/2001, dell'art. 43 TUIR e dell'art. 2195 c.c., sostenendo che gli immobili non erano strumentali perché la società non svolgeva attività commerciale, gli immobili erano accatastati come urbani e concessi in locazione; inoltre ha contestato la legittimità del controllo formale ex artt. 36-ter e 38 d.P.R. 600/1973, assumendo che l'Ufficio avesse in realtà compiuto valutazioni sostanziali riservate all'accertamento.

La decisione

La Corte ha rigettato il secondo motivo, ritenendo legittimo il controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. 600/1973, che consente un'attività istruttoria, distinta dal controllo automatizzato ex art. 36-bis e non limitata ai soli dati immediatamente desumibili dalla dichiarazione. Ha invece accolto il primo motivo: ha affermato che la detrazione per interventi di recupero edilizio spetta per gli immobili-patrimonio, cioè non strumentali né beni-merce, e non per gli immobili strumentali; nel caso concreto gli immobili residenziali locati dalla società semplice non risultavano correlati a un'attività commerciale imputata alla società né strumentali per natura o destinazione. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio al giudice di merito per nuovo esame conforme ai principi indicati e per la liquidazione delle spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 9 L. 28 dicembre 2001, n. 448

  disciplina l'ulteriore applicabilità nel tempo della detrazione per interventi di recupero del patrimonio edilizio prevista dalla L. 449/1997.

• art. 1 L. 27 dicembre 1997, n. 449

  la detrazione per recupero edilizio si riferisce, in via generale, agli immobili il cui reddito è determinato secondo il criterio del reddito fondiario; non è applicabile agli immobili strumentali.

• art. 43 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  definisce gli immobili strumentali, anche se dati in locazione, quando utilizzati esclusivamente per l'esercizio dell'impresa o non suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni.

• art. 90 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  regola la tassazione degli immobili-patrimonio e l'indeducibilità dei costi relativi agli immobili non strumentali né merce.

• art. 55 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamato per il concetto di reddito d'impresa derivante dall'esercizio abituale e organizzato di attività commerciali.

• art. 36-ter d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  comma 2, lett. b); comma 3; comma 4

  il controllo formale consente di escludere detrazioni non spettanti sulla base dei documenti richiesti ai contribuenti e può implicare una sia pur ridotta attività istruttoria con necessaria comunicazione dell'esito motivato e interlocuzione preventiva.

• art. 36-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  è il controllo automatizzato, basato solo sui dati direttamente desumibili dalla dichiarazione e dall'anagrafe tributaria, senza attività di ricerca o valutazioni sostanziali.

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dal ricorrente nel motivo procedimentale, senza una specifica autonoma affermazione decisoria nel testo.

• art. 2195 c.c.

  richiamato per distinguere l'attività commerciale dall'attività agricola o di mera locazione immobiliare.

• art. 2249 c.c.

  richiamato per escludere che la mera locazione di immobili integri automaticamente attività commerciale in forma societaria.

• art. 32 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamato insieme all'art. 2135 c.c. per l'attività agricola, rispetto alla quale la locazione di immobili residenziali non risultava strumentale.

• art. 2135 c.c.

  richiamato per la nozione di imprenditore agricolo e per escludere che la locazione dei beni fosse funzionale all'attività agricola.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  norma processuale invocata per i motivi di ricorso per cassazione per violazione o falsa applicazione di legge.

• art. 380-bis c.p.c.

  richiamato per la trattazione camerale non partecipata del ricorso.

Massime di principio

• La detrazione fiscale per interventi di recupero edilizio non spetta quando le spese riguardano immobili strumentali o beni-merce, poiché in tali casi i costi sono già assorbiti nella determinazione del reddito d'impresa; il beneficio è invece coerente con gli immobili-patrimonio, il cui reddito è determinato secondo criteri fondiari.
• La qualificazione fiscale di un immobile dipende dalla sua natura e dalla concreta destinazione funzionale all'attività svolta: occorre verificare se il bene sia strumentale per natura o per destinazione, oppure se sia semplicemente patrimonio immobiliare locato a terzi.
• La mera previsione nell'oggetto sociale della locazione di immobili o la sola attività di locazione non bastano, di per sé, a trasformare i beni locati in beni strumentali né a qualificare automaticamente come commerciale l'attività della società.
• Nel controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. 600/1973 l'Amministrazione può compiere una limitata attività istruttoria sui documenti richiesti ai contribuenti e deve comunicare l'esito motivato; non è invece richiesto che il controllo si basi esclusivamente sui dati già presenti in dichiarazione o nell'anagrafe tributaria, come nel controllo automatizzato ex art. 36-bis.

Come è indicizzato