Cassazione Civile, Ordinanza n. 20857/2024 del 25/07/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un accertamento per l’anno 2006 emesso dapprima nei confronti di una società a responsabilità limitata poi cancellata dal registro delle imprese, con recupero di maggiori IRES, IRAP e sanzioni per costi non documentati e interessi attivi su finanziamento soci. Dopo l’annullamento in autotutela del primo avviso notificato alla società estinta, l’Ufficio emetteva un secondo atto nei confronti dell’ex socio unico, imputandogli da un lato la somma riscossa in sede di liquidazione e, dall’altro, la responsabilità illimitata, nei limiti del debito tributario, quale ex liquidatore ai sensi dell’art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973. Il contribuente impugnava l’atto deducendo: 1) che la responsabilità ex art. 36 presuppone un debito tributario della società già definitivamente accertato o passato in giudicato; 2) che mancava la prova della colpa del liquidatore e l’atto non la motivava adeguatamente; 3) che la sentenza avesse omesso di considerare la duplice base della pretesa (socio e liquidatore) e quindi il limite quantitativo della responsabilità; 4) che l’art. 36 non fosse applicabile all’IRAP; 5) che l’atto fosse viziato per contraddittorietà/motivazione, poiché sembrava fondare la pretesa in modo promiscuo sia sull’art. 36 sia sull’art. 2495 c.c. La CTR aveva riconosciuto la responsabilità dell’ex liquidatore anche per l’IRAP, mentre aveva escluso la giurisdizione sulla pretesa formulata come ex socio nei limiti di quanto percepito in liquidazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto solo il quarto motivo: ha cassato la sentenza impugnata limitatamente alla statuizione che aveva esteso la responsabilità ex art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 anche all’IRAP, affermando che, per il periodo d’imposta 2006, tale responsabilità si applicava alle sole imposte sui redditi. Ha rigettato gli altri motivi, ritenendo corretta la decisione della CTR sul fatto che l’azione nei confronti del liquidatore non richiede la preventiva iscrizione a ruolo né un accertamento definitivo del debito della società, che la colpa del liquidatore può desumersi dagli elementi oggettivi e dal mancato rispetto della diligenza dovuta, che il terzo motivo non colpiva la ratio decidendi e che non vi era vizio di motivazione dell’atto per la duplice imputazione. Ha quindi rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, affinché riesamini la questione limitatamente all’IRAP e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973

  La responsabilità del liquidatore ha natura civilistica, deriva da un'obbligazione ex lege, non richiede la preventiva iscrizione a ruolo del debito sociale e consente al liquidatore di contestare anche i presupposti della pretesa tributaria nei suoi confronti; per il periodo considerato si applica alle sole imposte sui redditi e non all'IRAP.

• artt. 39 e 40 d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamati come base dell'accertamento nei confronti della società per la determinazione del reddito d'impresa e del volume d'affari.

• art. 2495 c.c.

  Evocato nella pretesa dell'Ufficio nei confronti dell'ex socio, ma la Corte rileva che la CTR aveva declinato la giurisdizione su tale profilo.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dal ricorrente per contestare l'assenza di prova della colpa del liquidatore; la Corte richiama il riparto dell'onere probatorio nell'ambito della responsabilità ex art. 36.

• art. 1176 c.c.

  Parametro della normale diligenza cui va commisurata la condotta del liquidatore ai fini della responsabilità civilistica ex art. 36.

• art. 1218 c.c.

  La responsabilità del liquidatore viene ricondotta al paradigma dell'inadempimento contrattuale/civilistico, con possibilità di esonero solo provando una causa non imputabile.

• art. 19 d.lgs. n. 46 del 1999

  Nel testo applicabile ratione temporis limitava l'applicazione delle disposizioni richiamate alle sole imposte sui redditi, con esclusione di IVA e IRAP.

• art. 28, comma 7, lett. a), d.lgs. n. 175 del 2014

  Ha abrogato il rinvio all'art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973, estendendo solo da tale data la responsabilità di liquidatori, amministratori e soci a tutte le imposte.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato dal ricorrente come norma sulla motivazione dell'avviso di accertamento.

• art. 56 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato dal ricorrente come norma sulla motivazione degli atti impositivi.

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  Richiamato dal ricorrente in tema di motivazione degli atti dell'amministrazione finanziaria.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Rubrica processuale dei motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Rubrica processuale del motivo relativo all'omesso esame di fatti decisivi.

Massime di principio

• La responsabilità del liquidatore ex art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 ha natura civilistica e non tributaria: l'Ufficio può emettere l'atto anche senza previa iscrizione a ruolo del debito sociale e il liquidatore può contestare, nel giudizio tributario, anche l'esistenza del presupposto fiscale della pretesa.
• Ai fini della responsabilità del liquidatore, la colpa non richiede una formula sacramentale nell'atto, ma può risultare dall'inadempimento agli obblighi di diligenza propri della carica, valutati secondo il parametro dell'art. 1176 c.c. e del paradigma dell'art. 1218 c.c.
• Quando la pretesa amministrativa cumula o richiama più fonti di responsabilità, il giudice deve distinguere le diverse basi giuridiche dell'imputazione e pronunciarsi nei limiti della domanda effettivamente devoluta alla sua giurisdizione.
• Per il periodo anteriore alla modifica introdotta dal d.lgs. n. 175 del 2014, la responsabilità del liquidatore ex art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 era limitata alle imposte sui redditi e non si estendeva all'IRAP.
• Il motivo di ricorso è inammissibile quando non censura la reale ratio decidendi della sentenza impugnata, ma si confronta con una statuizione diversa o già coperta da giudicato.

Come è indicizzato