Cassazione Civile, Ordinanza n. 24881/2022 del 18/08/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento emessi per IRPEF, IVA e IRAP relativi agli anni d'imposta 2005 e 2006, con i quali l'Ufficio aveva contestato un maggior reddito d'impresa. In appello la CTR aveva accolto solo parzialmente il gravame del contribuente, correggendo alcuni importi dei ricavi dichiarati, ma mantenendo ferma l'impostazione dell'accertamento induttivo e l'applicazione di una percentuale di ricarico del 45% ai ricavi ricalcolati. Il contribuente ha proposto ricorso per cassazione articolato in cinque motivi: con i primi due ha denunciato omessa motivazione sulla percentuale di ricarico e sulla mancata considerazione dell'adeguamento ai ricavi risultante dagli studi di settore; con il terzo e il quarto ha dedotto violazione delle norme sull'accertamento induttivo, sulle presunzioni semplici e sull'onere della prova, sostenendo che la CTR avesse attribuito valore presuntivo alla percentuale di ricarico dell'Ufficio senza verificare la gravità, precisione e concordanza degli indizi e senza considerare che l'adeguamento agli studi di settore escludeva la pretesa antieconomicità; con il quinto ha riproposto, sotto il profilo della motivazione dell'atto impositivo, le censure già svolte. L'Agenzia ha resistito con controricorso.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili i primi due motivi perché formulati secondo il paradigma del vizio motivazionale ex art. 360, n. 5, c.p.c. non più applicabile alla sentenza impugnata, pubblicata dopo la riforma del 2012, e perché non rispettosi degli specifici oneri di allegazione richiesti per il nuovo omesso esame di un fatto decisivo. Ha invece accolto il terzo e il quarto motivo, ritenendo che la CTR non avesse correttamente verificato la legittimità dell'accertamento induttivo e l'idoneità presuntiva della percentuale di ricarico alla luce delle contestazioni del contribuente e dell'avvenuto adeguamento agli studi di settore, che avrebbero dovuto essere preferiti ai parametri dell'art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973. Il quinto motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza è stata quindi cassata limitatamente ai motivi accolti e il giudizio è stato rinviato alla CTR della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  Il vizio motivazionale, nella formulazione applicabile dopo la riforma del 2012, consente solo di denunciare l'omesso esame di un fatto storico decisivo e non la mera insufficienza o contraddittorietà della motivazione.

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  Il ricorrente deve indicare specificamente il fatto storico omesso e il dato da cui esso risulta, oltre al modo e al tempo della sua deduzione processuale.

• art. 369, comma 2, n. 4, c.p.c.

  L'onere di deposito e specificazione degli atti rilevanti è parte delle condizioni di ammissibilità della censura di omesso esame del fatto decisivo.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  La Corte richiama la norma sull'accertamento induttivo, affermando che il suo uso deve essere scrutinato alla luce delle contestazioni del contribuente e dei dati disponibili, compresi gli studi di settore.

• art. 2727 c.c.

  Le presunzioni semplici devono fondarsi su fatti idonei a soddisfare i requisiti di gravità, precisione e concordanza.

• art. 2729 c.c.

  Il giudice di merito deve verificare che i fatti posti a base dell'accertamento presuntivo rispondano ai requisiti della presunzione semplice.

• art. 2967 c.c.

  La Corte richiama la regola sull'onere della prova, censurando la ripartizione operata dal giudice di merito in relazione alla pretesa fiscale.

• art. 7 L. n. 212 del 2000

  È richiamato come parametro della motivazione dell'atto impositivo, la cui carenza era dedotta con il quinto motivo, poi assorbito.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  È evocato in relazione alla motivazione degli avvisi di accertamento.

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  Norma richiamata dal ricorrente in tema di accertamento IVA e motivazione dell'atto.

• art. 56 d.P.R. n. 633 del 1972

  Norma richiamata dal ricorrente in tema di accertamento IVA e motivazione dell'atto.

• art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv. in L. n. 134 del 2012

  Ha riformulato l'art. 360, n. 5, c.p.c., rendendo inammissibili le censure proposte secondo la vecchia nozione di vizio di motivazione per le sentenze pubblicate dopo l'11 settembre 2012.

Massime di principio

• Nel ricorso per cassazione avverso sentenze pubblicate dopo la riforma del 2012, il vizio di cui all'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. è limitato all'omesso esame di un fatto storico decisivo; non sono più ammissibili censure dirette alla mera insufficienza o illogicità della motivazione.
• Per dedurre validamente l'omesso esame di un fatto decisivo, il ricorrente deve indicare specificamente il fatto, il dato processuale o documentale da cui risulta, il momento della sua discussione nel processo e la sua decisività.
• In materia tributaria, l'accertamento induttivo fondato su presunzioni deve essere sorretto da elementi che rispettino i requisiti di gravità, precisione e concordanza, e il giudice deve verificare criticamente la tenuta logica dell'impostazione dell'Ufficio rispetto alle contestazioni del contribuente.
• Gli studi di settore, ove applicabili e oggetto di specifica deduzione, non possono essere ignorati dal giudice di merito; l'accertamento deve confrontarsi con essi e con l'eventuale adeguamento del contribuente, prima di valorizzare ulteriori presunzioni come la percentuale di ricarico.
• La mera applicazione di una percentuale di ricarico da parte dell'Amministrazione non basta, da sola, a legittimare l'accertamento se non è dimostrata la sua attendibilità alla luce del quadro probatorio complessivo e delle regole sull'onere della prova.

Come è indicizzato