Cassazione Civile, Ordinanza n. 18260/2023 del 27/06/2023

Esito

La controversia

Un contribuente, dottore commercialista, aveva chiesto il rimborso dell'IRAP versata per gli anni d'imposta 2012, 2013, 2014 e 2015, sostenendo di non essere soggetto all'imposta perché svolgeva la propria attività di consulenza esclusivamente per una sola società, nell'ambito della struttura organizzativa da questa predisposta, senza propri dipendenti. La C.T.P. aveva rigettato il ricorso; la C.T.R. aveva invece accolto in parte l'appello, riconoscendo il diritto al rimborso dell'IRAP, ma dichiarando prescritto il diritto alla restituzione per l'anno 2012. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) violazione dell'art. 2697 c.c. e delle norme sull'IRAP per avere la C.T.R. posto a carico dell'Ufficio l'onere di provare l'autonoma organizzazione, mentre tale prova graverebbe sul contribuente; 2) nullità della sentenza per motivazione apparente; 3) violazione dell'art. 3 del d.lgs. n. 446/1997, perché la C.T.R. avrebbe erroneamente escluso il presupposto impositivo senza indagare se l'organizzazione societaria dovesse imputarsi sostanzialmente al professionista socio; 4) omesso esame di fatti decisivi, deducendo che l'uso della struttura della società committente, l'esclusività del rapporto con essa, gli elevati compensi e costi, e la carica di presidente ricoperta dal contribuente avrebbero dimostrato l'autonoma organizzazione. Il contribuente ha resistito con controricorso e ha proposto ricorso incidentale, censurando la declaratoria di decadenza dal rimborso per l'intero anno 2012, poiché l'istanza di rimborso era stata presentata il 10 novembre 2016 e, dunque, la decadenza avrebbe potuto riguardare solo il primo acconto IRAP versato nel luglio 2012, non anche il secondo versamento di dicembre 2012.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo infondati i motivi relativi all'onere della prova, alla motivazione e alla sussistenza del presupposto dell'autonoma organizzazione: il professionista che operi esclusivamente in favore di una società di consulenza, avvalendosi della sua organizzazione e dei suoi mezzi, non è soggetto ad IRAP, perché il presupposto impositivo è in capo alla società e non può essere imputato automaticamente alla persona fisica; inoltre, la carica di presidente non basta a trasformare la società in mero schermo del professionista. La Corte ha invece accolto il ricorso incidentale, rilevando che la decadenza dal diritto al rimborso ex art. 38 d.P.R. n. 602/1973, riferita all'istanza del 10 novembre 2016, riguardava solo il primo acconto IRAP 2012 versato nel luglio 2012, mentre non poteva estendersi al secondo acconto versato a dicembre 2012. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha cassato la sentenza sul punto e ha deciso nel merito dichiarando la decadenza dal rimborso esclusivamente per la prima rata di acconto del 2012.

Norme richiamate

• art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973

  istanza di rimborso presentata il 10 novembre 2016; quattro anni prima per il primo acconto 2012

  Il termine di decadenza per chiedere il rimborso va calcolato con riferimento a ciascun versamento; nel caso concreto solo il primo acconto IRAP 2012, versato nel luglio 2012, era fuori termine rispetto all'istanza del 10 novembre 2016.

• art. 2 d.lgs. n. 446/1997

  È richiamato come norma che individua il presupposto dell'IRAP, ossia l'esercizio abituale di attività autonomamente organizzata.

• art. 3 d.lgs. n. 446/1997

  È richiamato per contestare la tesi secondo cui il professionista, lavorando nell'organizzazione altrui, resterebbe comunque soggetto a IRAP; la Corte esclude l'imputazione al professionista della struttura societaria.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato nel motivo sulla ripartizione e valutazione delle prove, ma ritenuto non decisivo perché la decisione di merito si fondava su una valutazione fattuale incensurabile.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato nel motivo sulla valutazione delle prove, ma la Corte non ravvisa violazioni idonee a sovvertire il giudizio di fatto del giudice di merito.

• art. 2697 c.c.

  La Corte esclude che la sentenza impugnata abbia violato l'onere della prova, perché il giudice di merito ha accertato in fatto l'assenza di autonoma organizzazione.

• art. 111, comma 6, Cost.

  Richiamato dalla ricorrente per dedurre vizio di motivazione; la Corte esclude che la motivazione della sentenza d'appello fosse apparente.

• art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c.

  Invocato per motivazione apparente; la Corte ritiene invece la motivazione congrua e intellegibile.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato in relazione alla sufficienza della motivazione, ritenuta dalla Corte adeguata.

• artt. 1, comma 2, 36, comma 2, nn. 2 e 4, 53 e 54 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamati nel motivo sulla nullità della motivazione della sentenza tributaria, ma la Corte non ravvisa vizi.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  È dato atto dell'insussistenza dei presupposti per l'ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente principale.

Massime di principio

• In tema di IRAP, il professionista che svolga la propria attività esclusivamente in favore di una società e si avvalga della struttura organizzativa e dei mezzi di questa non integra, per ciò solo, il presupposto dell'autonoma organizzazione in capo alla persona fisica.
• La struttura organizzativa formalmente riferibile a una società distinta non può essere automaticamente imputata al professionista che vi operi, perché ciò snaturerebbe la soggettività giuridica dell'ente e lo ridurrebbe a mero schermo o interposta fittizia.
• Ai fini dell'IRAP, la carica societaria eventualmente rivestita dal professionista non basta, di per sé sola, a trasformarlo nel dominus dell'organizzazione societaria o a fargli assumere il presupposto impositivo in luogo della società.
• Quando il giudice di merito accerta in fatto l'assenza di autonoma organizzazione, tale valutazione è insindacabile in cassazione se sorretta da motivazione congrua e non apparente.
• Nel giudizio di rimborso IRAP, la decadenza ex art. 38 d.P.R. n. 602/1973 va verificata in relazione a ciascun versamento e non può essere estesa oltre il termine effettivamente maturato per ogni singolo pagamento.

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