Sentenza del 19/11/2024 n. 09808 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva recuperato a tassazione redditi non dichiarati, anche sulla base dell’emersione di operazioni inesistenti e dell’indebita deduzione di costi. La CTP aveva accolto parzialmente i ricorsi, riducendo al 10% la percentuale di ricarico; la CTR, decidendo gli appelli di entrambe le parti, aveva respinto le contestazioni del contribuente sui vizi degli avvisi e accolto quelle dell’Agenzia sulla determinazione dei costi rispetto ai ricavi, utilizzando medie di imprese del settore. In Cassazione il contribuente ha dedotto: 1) nullità degli avvisi perché sottoscritti, a suo dire, da soggetti privi della qualifica dirigenziale; 2) insufficiente motivazione degli avvisi; 3) violazione dei principi di capacità contributiva e deducibilità dei costi, contestando il reddito ricostruito, l’uso di statistiche ritenute generiche e presunti errori nel calcolo delle percentuali. L’Agenzia si è costituita con il solo deposito di un foglio di costituzione.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto integralmente il ricorso. Il primo motivo è stato ritenuto infondato e, in parte, generico: il contribuente non aveva indicato elementi a sostegno dell’asserita mancanza della qualifica dei sottoscrittori né dove avesse sollevato la questione; inoltre, la delega di firma può essere attuata anche mediante ordini di servizio che individuino il delegato per qualifica. Il secondo motivo è stato respinto perché la motivazione per relationem è ammissibile e, nel caso concreto, il processo verbale di constatazione era stato notificato al professionista del contribuente, mentre gli atti penali richiamati riguardavano un procedimento a lui noto. Il terzo motivo è stato respinto perché generico e non supportato da un criterio ricostruttivo alternativo più attendibile: l’inattendibilità della contabilità, anche per la presenza di operazioni inesistenti, giustificava il ricorso a dati esterni; la CTR aveva verificato l’uso della media di imprese dello stesso settore e il disconoscimento dei costi eccedenti tale media. Le contestazioni sui calcoli non erano sufficientemente specifiche e verificabili. Il contribuente è stato condannato alle spese, liquidate in 20.000 euro oltre alle spese prenotate a debito, ed è stata dichiarata la sussistenza dei presupposti per il versamento dell’ulteriore contributo unificato, se dovuto. La decisione impugnata della CTR è rimasta quindi ferma.

Norme richiamate

• Art. 42, commi 1 e 3, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d'ufficio sono portati a conoscenza dei contribuenti mediante la notificazione di avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato.

  La sottoscrizione dell’avviso può essere apposta da un impiegato delegato appartenente alla carriera direttiva. La delega è di firma e può essere organizzata anche tramite ordini di servizio che identificano il delegato in base alla qualifica, senza che siano sempre necessarie l’indicazione nominativa o la temporaneità della delega.

• Art. 56, comma 1, D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La disposizione è stata invocata dal contribuente insieme all’art. 42 del D.P.R. n. 600/1973 per contestare la sottoscrizione degli avvisi, ma la Corte non ne ha svolto un’autonoma interpretazione.

• Art. 2697 cod. civ.

  È stato richiamato dal contribuente in relazione all’onere della prova, ma la decisione non ne ha ricavato un principio autonomo.

• Art. 42 D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 — motivazione dell’avviso e motivazione per relationem

  È prevista dallo stesso art. 42 cit. l'ammissibilità della motivazione per relationem, con il correttivo per cui, se l'atto cui si rinvia non sia conosciuto né ricevuto dal contribuente, nella motivazione deve esserne riprodotto il contenuto essenziale. Idoneo, cioè, a consentire al contribuente stesso di difendersi.

  L’avviso può motivare rinviando ad altri atti. Se questi non sono stati conosciuti o ricevuti dal contribuente, l’avviso deve riportarne il contenuto essenziale, così da permettere una difesa effettiva. Nel caso concreto il rinvio era adeguato perché il PVC era stato notificato al professionista del contribuente e gli atti penali erano a lui noti.

• Art. 53 Cost.

  Il contribuente ne ha dedotto la violazione contestando l’entità del reddito ricostruito; la Corte ha respinto la censura per genericità e per l’assenza di una ricostruzione alternativa attendibile, senza formulare un’interpretazione autonoma della disposizione.

• Art. 109 TUIR

  È stato invocato dal contribuente in relazione alla deducibilità dei costi. La Corte ha respinto la censura, rilevando l’inattendibilità della contabilità per la presenza di operazioni inesistenti e la legittimità, nel caso concreto, della ricostruzione dei costi sulla base di dati medi di imprese del medesimo settore.

• Art. 444 cod. proc. pen.

  La sentenza di applicazione della pena su richiesta è richiamata come elemento che confermava la conoscenza, da parte del contribuente, del procedimento penale e dei relativi atti; la Corte non ne interpreta ulteriormente la disciplina.

• Statuto dell’Agenzia delle Entrate, art. 11, comma 1, lett. c)

  La disposizione è richiamata a fondamento dei poteri di ordine, direzione, coordinamento e controllo del dirigente nell’organizzazione interna dell’ufficio, nel cui ambito si colloca la delega di firma.

• Regolamento di amministrazione dell’Agenzia delle Entrate n. 4/2000, art. 14, comma 2

  La disposizione è richiamata, insieme allo Statuto dell’Agenzia, per inquadrare i poteri organizzativi e gerarchici del dirigente che consentono la delega di firma.

• Art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  In caso di rigetto dell’impugnazione, la Corte dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

• Art. 1, comma 17, legge 24 dicembre 2012, n. 228

  La disposizione è indicata come quella che ha introdotto il testo dell’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002 applicato dalla Corte.

Massime di principio

• La contestazione della firma dell’avviso deve essere specifica: occorre indicare gli elementi che dimostrerebbero l’assenza dei requisiti del sottoscrittore e precisare quando e in quale atto la nullità è stata dedotta. Una contestazione generica può essere respinta.
• La delega di firma nell’organizzazione dell’Agenzia delle Entrate può risultare anche da ordini di servizio e identificare i delegati attraverso la qualifica; non è necessariamente richiesta l’indicazione nominativa del singolo dipendente o la fissazione di un termine di validità.
• La motivazione per relationem è ammissibile se il contribuente conosce già l’atto richiamato; se non lo conosce né lo ha ricevuto, l’avviso deve riprodurne il contenuto essenziale in modo da consentire una difesa effettiva.
• Quando la contabilità è inattendibile, in particolare per la presenza di operazioni inesistenti, l’Amministrazione può ricostruire ricavi e costi usando dati esterni e medie di imprese del medesimo settore. Per contrastare la ricostruzione, il contribuente deve contestarne in modo puntuale i dati e il metodo e, se possibile, proporre un criterio alternativo più attendibile.
• Le contestazioni di errori aritmetici devono indicare dati e passaggi di calcolo verificabili: affermazioni non circostanziate non consentono il controllo della censura e possono essere dichiarate infondate o inammissibili.