Cassazione Civile, Sentenza n. 38746/2021 del 07/12/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo al periodo d'imposta 2009 redatto con metodo analitico-induttivo per maggiori ricavi non dichiarati e costi non deducibili (IRES, IRAP, IVA, sanzioni e accessori). L'accertamento trae origine da un PVC con differenze inventariali e rilievi sul monte ore del personale officina; contestazioni anche sul mancato riporto di perdite fiscali pregresse e sulla riconducibilità di spese per carburante, viaggi, vendite promozionali e cancelleria.

La decisione

La Corte di Cassazione ha: accolto i primi tre motivi di ricorso dell'Agenzia (primo motivo: illegittimità della valorizzazione da parte del giudice di appello del riporto delle perdite pregresse perché l'opzione al riporto è facoltà esclusiva del contribuente ai sensi dell'art. 84 TUIR; secondo e terzo motivo: la CTR ha annullato rilievi relativi a costi indeducibili senza adeguata verifica dell'assolvimento dell'onere probatorio a carico del contribuente), rigettato il quarto motivo; dichiarato inammissibile il ricorso incidentale della società sul punto dei ricavi di magazzino (trattandosi di valutazione di merito). La sentenza della CTR è cassata e la causa rinviata alla CTR di Puglia, Sezione staccata di Foggia, in diversa composizione, per riesame limitatamente ai profili indicati (in particolare verifica del corretto esercizio dell'opzione per il riporto perdite e dell'assolvimento dell'onere probatorio circa la deducibilità dei costi). Inoltre è disposta la regolazione delle spese e rilevato il presupposto per il raddoppio del contributo unificato a carico del resistente incidentale.

Norme richiamate

• art. 84 TUIR (D.P.R. 22/12/1986, n. 917)

  L'opzione per il riporto delle perdite pregresse è una facoltà del contribuente e costituisce manifestazione di volontà che non può essere sostituita dall'Amministrazione; non è emendabile in sede contenziosa salvo prova di errore essenziale.

• art. 109 TUIR

  Principi sulla deducibilità dei costi e sulle relative modalità di prova: il contribuente deve dimostrare l'inerenza e la destinazione aziendale dei costi per poterli dedurre.

• art. 39, comma 1, lett. d) DPR 600/1973

  Norma che legittima l'accertamento analitico-induttivo (ricostruzione dei ricavi); la sua applicazione richiede adeguata motivazione e prova delle presunzioni su cui si fonda.

• art. 1427 e ss. cod. civ.

  Richiamata per dare rilievo alla possibilità di rettifica per errore essenziale della dichiarazione che avrebbe consentito l'emendabilità dell'opzione sul riporto perdite solo se il contribuente prova l'errore essenziale.

• art. 132 cod. proc. civ.

  Principi sulla motivazione della sentenza; la Corte verifica che la motivazione rispetti il minimo costituzionale richiesto (art. 111 Cost.) ma nel caso la motivazione della CTR è risultata adeguata su alcuni rilievi e insufficiente su altri.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato in relazione ai limiti del sindacato di merito e di legittimità e alla valutazione delle risultanze probatorie nel contenzioso tributario.

• art. 19 DPR 26/10/1972, n. 633

  Norma IVA citata in rapporto alle contestazioni relative all'imponibile e alla deducibilità/registrazione delle operazioni ai fini dell'IVA.

• art. 13 DPR 30/05/2002, n. 115 (comma 1-quater)

  Norma richiamata in relazione al contributo unificato: la Corte ha rilevato i presupposti per il versamento di un ulteriore importo a carico dell'istante incidentale.

Massime di principio

• Il riporto delle perdite fiscali pregresse è un'opzione che deve essere esercitata espressamente dal contribuente in dichiarazione e non può essere automaticamente 'corretta' dall'Amministrazione in sede contenziosa; se si contesta la mancata applicazione del riporto, valutare se il contribuente abbia effettivamente esercitato l'opzione o provi un errore essenziale.
• Il contribuente ha l'onere della prova sulla deducibilità dei costi: documentazione probatoria, riconciliazione con contratti (es. netting carburante), giustificativi che colleghino la spesa all'attività d'impresa e il riferimento ai ricavi prodotti sono fondamentali per resistere a disconoscimenti.
• Le ricostruzioni analitico-induttive (art. 39 DPR 600/1973) richiedono adeguata motivazione e presunzioni fondate su elementi probatori; il giudice di merito può valutare la fondatezza delle presunzioni, e la Cassazione non sostituisce il proprio giudizio ai fatti accertati dal merito salvo vizi di diritto o di motivazione.
• Se la sentenza di merito annulla rilievi dell'Ufficio senza esaminare l'assolvimento dell'onere della prova o senza adeguata motivazione, è possibile la cassazione con rinvio per nuovo esame da parte del giudice di merito.
• In contenziosi tributari, le questioni di fatto (es. destinazione di componenti di magazzino, reale impiego delle ore di manodopera) sono di competenza del giudice di merito e difficilmente sindacabili in Cassazione se correttamente motivate.
• In sede difensiva preparare dossier probatorio chiaro e documentato (contratti di fornitura, netting, registrazioni di percorsi e clienti per spese di viaggio, documenti che colleghino promozioni/eventi aziendali ai costi) per rispettare il principio probatorio richiesto dalla giurisprudenza.