Cassazione Civile, Ordinanza n. 05422/2024 del 29/02/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IVA con cui l'Amministrazione ha recuperato l'IVA indebitamente detratta per operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, relative a un incarico di ricerca scientifica affidato nel 2001 a una società del settore biotecnologico per la realizzazione del cd. "naso elettronico". Secondo l'Ufficio, la prestazione era fittizia: il compenso sarebbe stato poi retrocesso alla contribuente tramite una pluralità di soggetti interposti collegati alla stessa, con emissione di ulteriori fatture per operazioni inesistenti. La CTP aveva accolto il ricorso della contribuente; la CTR aveva invece rigettato l'appello dell'Agenzia ritenendo provata l'effettività delle operazioni perché la ricerca aveva prodotto pubblicazioni scientifiche, vi era una relazione tecnica, i pagamenti erano tracciabili e i fornitori operavano sotto vigilanza pubblica. In cassazione l'Agenzia ha proposto due motivi: (1) violazione dell'art. 54 d.P.R. 633/1972 e dell'art. 2697 c.c., lamentando che la CTR non aveva valutato l'intero quadro indiziario e aveva disatteso la prova presuntiva dell'inesistenza delle operazioni; (2) omesso esame di fatti decisivi. La contribuente ha resistito e proposto ricorso incidentale condizionato con sei motivi, tra cui: inammissibilità dell'appello per violazione dell'art. 53 d.lgs. 546/1992; tardività dell'accertamento per decorso dei termini ex art. 57 d.P.R. 633/1972; violazione dell'art. 12 Statuto del contribuente per protrazione delle verifiche oltre 30 giorni; difetto di motivazione dell'avviso ex art. 7 Statuto; inammissibilità del deposito tardivo del PVC ex art. 32 d.lgs. 546/1992 e relativa nullità della sentenza.

La decisione

La Corte ha respinto l'eccezione di giudicato esterno sollevata dall'Agenzia, ritenendo che la definizione agevolata di un'altra lite collegata non avesse prodotto giudicato sostanziale. Ha poi accolto il primo motivo del ricorso principale, ritenendo fondata la censura sulla cattiva applicazione dei principi in tema di prova presuntiva delle operazioni oggettivamente inesistenti: la CTR aveva omesso di valutare analiticamente e complessivamente l'intero compendio indiziario dedotto dall'Ufficio e aveva attribuito valore decisivo a elementi non decisivi (pagamenti tracciabili, pubblicazioni scientifiche, vigilanza pubblica). Il secondo motivo principale è stato assorbito. I motivi del ricorso incidentale condizionato sono stati tutti respinti: il primo perché l'appello dell'Ufficio era sufficientemente specifico; il secondo perché il raddoppio dei termini opera in presenza dell'obbligo di denuncia penale, non della sua effettiva presentazione; il terzo perché il termine di permanenza in verifica ex art. 12 l. 212/2000 è ordinatorio e non comporta invalidità dell'accertamento; il quarto perché la censura era comunque infondata, essendo le dichiarazioni di terzi utilizzabili come indizi nel processo tributario; gli ultimi due perché il PVC richiamato nell'avviso non poneva un problema di rituale produzione tale da determinare inammissibilità o nullità. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio ad altra sezione della CTR perché riesamini la controversia secondo i principi di diritto indicati.

Norme richiamate

• art. 54 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato insieme all'art. 2697 c.c. per censurare la ripartizione dell'onere probatorio nelle controversie su operazioni inesistenti; la Corte ribadisce che l'Amministrazione può provare l'inesistenza anche per presunzioni semplici.

• art. 2697 c.c.

  invocato per la ripartizione dell'onere della prova; la Corte conferma che, una volta forniti indizi gravi, precisi e concordanti dall'Ufficio, spetta al contribuente dimostrare l'effettività delle operazioni.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  utilizzato come parametro per i motivi di violazione di legge proposti da entrambe le parti.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  utilizzato per la censura di omesso esame di fatti decisivi; il motivo principale corrispondente è stato poi assorbito.

• art. 2909 c.c.

  richiamato per escludere che la definizione agevolata di altra lite produca giudicato sostanziale.

• art. 2729 c.c.

  la Corte ribadisce che le presunzioni devono essere gravi, precise e concordanti e che il giudice deve valutarle prima analiticamente e poi nel loro insieme.

• art. 57 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato sul raddoppio dei termini di accertamento IVA; la Corte conferma che rileva l'obbligo di denuncia penale per reati tributari, non la sua effettiva presentazione.

• art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato in tema di raddoppio dei termini per le imposte dirette, con principio analogamente esteso all'IVA.

• d.lgs. n. 74 del 2000

  menzionato come disciplina dei reati tributari che fanno sorgere l'obbligo di denuncia e incidono sul raddoppio dei termini.

• art. 12 l. n. 212 del 2000

  il termine di permanenza in verifica è qualificato come meramente ordinatorio e la sua violazione non determina invalidità dell'accertamento né inutilizzabilità delle prove.

• art. 7 l. n. 212 del 2000

  invocato per il difetto di motivazione dell'avviso; la Corte osserva che le dichiarazioni di terzi richiamate nel PVC possono essere utilizzate come indizi e che, nel caso concreto, la censura era comunque generica.

• art. 53 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato per l'asserita inammissibilità dell'appello; la Corte esclude che l'atto dell'Ufficio fosse indeterminato in modo tale da impedire la comprensione di petitum e causa petendi.

• art. 32 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato sulla produzione documentale del PVC; la Corte esclude che il mancato o irrituale deposito determinasse inammissibilità o nullità nella fattispecie.

Massime di principio

• In materia di IVA, quando l'Amministrazione dimostra anche per presunzioni semplici l'oggettiva inesistenza delle operazioni, il contribuente che intenda mantenere la detrazione deve provare l'effettiva esistenza delle prestazioni contestate; la mera esibizione della fattura, la regolarità formale delle scritture o la tracciabilità dei pagamenti non sono di per sé sufficienti.
• La prova presuntiva deve essere valutata dal giudice secondo un percorso logico in due fasi: prima selezione critica dei singoli indizi, poi valutazione complessiva della loro convergenza; è censurabile la decisione che esamini gli elementi in modo atomistico o ne ignori la combinazione complessiva.
• Ai fini del raddoppio dei termini di accertamento, rileva la sussistenza dell'obbligo di denuncia penale per uno dei reati tributari astrattamente configurabili, non l'effettiva presentazione della denuncia né l'esito del procedimento penale.
• Il termine di permanenza degli operanti presso la sede del contribuente previsto dallo Statuto del contribuente ha natura ordinatoria: la sua violazione non comporta automaticamente nullità dell'accertamento, né inutilizzabilità delle prove acquisite.
• Le dichiarazioni di terzi inserite nel PVC o richiamate nell'avviso di accertamento hanno valore indiziario nel processo tributario e possono concorrere alla prova presuntiva anche se non rese in contraddittorio con il contribuente.
• La definizione agevolata di una lite tributaria collegata non produce, di per sé, giudicato sostanziale sulla controversia definita e non può essere invocata come giudicato esterno in altra causa, salvo un effettivo passaggio in giudicato della decisione presupposta.

Come è indicizzato