Cassazione Civile, Ordinanza n. 16472/2022 del 23/05/2022

Esito

La controversia

Una società immobiliare aveva chiesto la disapplicazione della disciplina sulle società di comodo per l'anno d'imposta 2006, deducendo che non poteva superare il test di operatività perché due immobili erano già locati a terzi con contratti commerciali di lunga durata, tacitamente rinnovati e quindi non modificabili nel breve periodo; i canoni pattuiti erano stati indicati come coerenti con i valori di mercato/OMI. L'Amministrazione aveva negato l'interpello e poi emesso avviso di accertamento IRES, rettificando la perdita dichiarata e determinando un maggior reddito imponibile. In appello la CTR aveva accolto il gravame dell'Ufficio, ritenendo non provata l'oggettiva impossibilità di conseguire ricavi minimi e valorizzando l'antieconomicità dei canoni e la sovrapponibilità delle compagini societarie. La società ha proposto ricorso per cassazione con sette motivi: violazione dell'art. 30 l. 724/1994 e dell'art. 1372 c.c. per mancato riconoscimento delle oggettive situazioni ostative; omessa/insufficiente motivazione sulla congruità dei canoni e sulla loro valutazione; violazione degli artt. 3, 24 e 53 Cost. per asserita irragionevolezza della disciplina e per asserita retroattività; violazione del principio di proporzionalità UE e richiesta di rinvio pregiudiziale; omessa pronuncia sull'eccezione di difetto di motivazione dell'avviso; violazione degli artt. 7 l. 212/2000 e 42 d.P.R. 600/1973 per insufficienza della motivazione dell'accertamento.

La decisione

La Corte ha accolto il primo, il quarto e il quinto motivo, ritenendo che la CTR avesse motivato in modo insufficiente e apodittico sul punto decisivo della prova liberatoria: i contratti di locazione erano incontestatamente vincolanti per l'anno d'imposta e la CTR non aveva adeguatamente spiegato perché i canoni non potessero essere considerati congrui in base ai valori di mercato al momento della stipula, né aveva specificato i parametri effettivamente utilizzati e la comparazione effettuata. Ha quindi cassato la sentenza impugnata con rinvio alla CTR. Ha invece respinto il secondo motivo, escludendo l'illegittimità costituzionale della disciplina e la violazione del legittimo affidamento; ha respinto il terzo motivo, ritenendo non violato il principio di proporzionalità UE e non necessario il rinvio pregiudiziale, anche perché la questione risultava assorbita dall'accoglimento dei primi motivi; ha respinto il sesto e il settimo motivo, affermando che il rigetto nel merito dell'appello comportava implicitamente il rigetto della censura sulla motivazione dell'atto e che l'avviso risultava motivato in relazione agli elementi addotti dalla contribuente. Il giudizio è quindi proseguito in rinvio sul punto accolto.

Norme richiamate

• art. 30 l. 23 dicembre 1994, n. 724

  comma 4-bis; comma 1; comma 3

  La disciplina sulle società di comodo opera mediante una presunzione legale relativa di non operatività e una ulteriore presunzione relativa di reddito minimo; tali presunzioni sono superabili con prova contraria. Le oggettive situazioni ostative rilevano sul primo livello, consentendo la disapplicazione delle disposizioni antielusive e sottraendo la società alla qualifica di non operativa.

• art. 37-bis, comma 8, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dal comma 4-bis dell'art. 30

  Costituiva il procedimento di interpello disapplicativo per ottenere la disapplicazione delle norme antielusive.

• art. 1372 c.c.

  Richiamato per sostenere la vincolatività dei contratti di locazione in corso e la loro non modificabilità unilaterale.

• art. 360 c.p.c.

  comma primo, nn. 3, 4 e 5

  Norma processuale invocata come parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge, nullità per omessa pronuncia e vizio di motivazione.

• art. 112 c.p.c.

  La censura di omessa pronuncia è stata respinta perché la decisione di merito comportava implicitamente il rigetto dell'eccezione sulla motivazione dell'atto.

• art. 7 l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato insieme all'art. 42 d.P.R. 600/1973 per la sufficienza della motivazione dell'avviso di accertamento.

• art. 42, comma 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato per contestare la motivazione dell'accertamento; la Corte ha ritenuto che l'atto fosse motivato in relazione agli elementi offerti dalla contribuente.

• artt. 3, 24 e 53 Cost.

  La Corte ha escluso che la disciplina sulle società di comodo violi i principi di capacità contributiva, uguaglianza e difesa, poiché è funzionale all'attuazione della capacità contributiva e lascia spazio alla prova contraria e al contraddittorio.

• art. 3 l. 27 luglio 2000, n. 212

  È stata esclusa la sua violazione, precisando che lo Statuto del contribuente non ha rango superiore alla legge ordinaria e che il principio di irretroattività non impediva l'applicazione della disciplina all'anno d'imposta 2006.

• art. 9 TUIR

  Richiamato come parametro di mercato per la determinazione del valore normale dei canoni di locazione.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato solo per il quadro normativo sull'utilizzo delle presunzioni e sul valore delle quotazioni OMI nella disciplina degli accertamenti.

• art. 27 l. 27 luglio 1978, n. 392

  Rilevante per la durata minima legale delle locazioni commerciali.

• art. 28 l. 27 luglio 1978, n. 392

  Rilevante per il rinnovo tacito del contratto in mancanza di disdetta.

• art. 29 l. 27 luglio 1978, n. 392

  Rilevante per la disciplina della disdetta e della rinnovazione delle locazioni commerciali.

• art. 2086, comma 2, c.c.

  Richiamato nel ragionamento sulla necessità di una pianificazione aziendale e sulla nozione di operatività effettiva dell'impresa.

Massime di principio

• In tema di società di comodo, la presunzione legale di non operatività e quella conseguente di reddito minimo sono entrambe relative e possono essere vinte dalla società con prova contraria, anche in giudizio, senza che l'interpello disapplicativo costituisca condizione di procedibilità.
• Le "oggettive situazioni" idonee a disapplicare la disciplina antielusiva non devono essere intese in senso assoluto, ma in termini economici e di mercato: è sufficiente dimostrare, con elementi oggettivi, che la società non ha potuto conseguire i ricavi o il reddito minimi non per artificiosità, ma per condizioni reali dell'attività.
• Nella valutazione della congruità dei canoni di locazione rilevanti ai fini del test di operatività, il giudice deve indicare con precisione il momento di riferimento e i parametri concreti utilizzati, confrontando in modo puntuale i dati di mercato allegati dalle parti; motivazioni generiche o apodittiche non sono sufficienti.
• La vincolatività di contratti di locazione in corso, rinnovati automaticamente e non unilateralmente modificabili, può costituire un elemento oggettivo rilevante per escludere la possibilità di superare il test di operatività, se i canoni originari risultano coerenti con il mercato.
• La disciplina delle società di comodo non viola, di per sé, i principi di capacità contributiva, uguaglianza, difesa e proporzionalità UE, poiché persegue finalità antielusive/antievasive e lascia al contribuente la possibilità di dimostrare l'effettività dell'impresa e la non fittizietà dei risultati dichiarati.
• L'eventuale difetto di motivazione dell'avviso di accertamento deve essere apprezzato in rapporto agli elementi posti a base della pretesa; quando il giudice di merito confermi l'accertamento per ragioni sostanziali, il rigetto dell'eccezione formale può risultare implicito.

Come è indicizzato