Sentenza del 22/09/2022 n. 27709 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento (IVA, IRES, IRAP per la società; IRPEF e addizionali per il socio) in relazione a operazioni societarie (scissione parziale del ramo immobiliare, riacquisti, cessioni di quote) ritenute dall'Amministrazione finalizzate ad eludere la normativa fiscale e a conseguire risparmi d'imposta indebitamente. I ricorrenti contestavano, tra l'altro, inesatta sottoscrizione degli avvisi, non opponibilità di documenti prodotti dall'Amministrazione, e la qualificazione come abusiva della complessa serie di operazioni poste in essere; chiedevano inoltre che fosse valutata la natura del recesso (tipico o atipico) ai fini del corretto calcolo della base imponibile.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il controricorso dell'Agenzia e ha accolto il tredicesimo motivo di ricorso (omessa pronuncia della CTR sulla contestazione del socio B. circa la determinazione del maggiore reddito imponibile), assorbendo il quattordicesimo; ha invece rigettato gli altri motivi. Di conseguenza la sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale dell'Emilia Romagna, in diversa composizione, per riesaminare in particolare la questione relativa alla natura del recesso (tipico o atipico) e la determinazione della base imponibile. Sono state confermate, invece, le statuizioni di merito della CTR sulla qualificazione come operazione elusiva/abuso del diritto, fatto salvo l'accertamento che dovrà essere svolto sul profilo del calcolo del quantum a seguito del rinvio.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Art. 37-bis (nella formulazione applicabile ratione temporis) disciplina l'inopponibilità all'Amministrazione degli atti privi di valide ragioni economiche diretti ad aggirare norme tributarie; la Corte conferma applicazione estesa e non tassativa del divieto antielusivo. Art. 42 relativo alla sottoscrizione degli avvisi: la delega di firma a funzionario non direttivo è ammissibile tramite ordine di servizio, senza invalidare l'atto quando sia identificabile la qualifica del sottoscrittore.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  art. 47; art. 73; art. 86; art. 173

  Norme richiamate in relazione al trattamento fiscale delle operazioni societarie, del recesso e delle plusvalenze: richiamata la distinzione tra redditi di capitale e redditi diversi a seconda della natura del recesso e delle modalità dell'operazione e la neutralità fiscale temporanea della scissione prevista dall'art.173.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Riferimenti in tema di IVA: la scissione e assegnazioni possono incidere sulla soggezione a IVA delle operazioni e la Corte valuta la sostanza economica ai fini dell'applicabilità.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Regole processuali tributarie: art.36 e la necessità di adeguata motivazione e valutazione di tutte le doglianze; la Corte ha accolto il motivo relativo all'omessa pronuncia su questione rilevante (calcolo del reddito del socio).

• Codice di procedura civile

  artt. 57, 132, 324, 329, 333, 334, 345, 348-ter, 360

  Richiamati vari rimedi processuali e criteri di motivazione (omessa pronuncia, motivazione apparente, doppia conforme, e i motivi di cassazione disciplinati dall'art.360). La Corte ha applicato i limiti di ammissibilità dell'impugnazione e le regole sulla motivazione nei casi di sentenze conformi.

• L. 28 dicembre 2001, n. 448

  Norma sulla rideterminazione dei valori delle partecipazioni: rilevante per il calcolo del costo fiscalmente riconosciuto e per la distinzione tra recesso tipico e atipico; decisione rinvia alla CTR per valutare l'applicabilità nel caso concreto.

• D.Lgs. 12 settembre 2014 / D.Lgs. n. 128 del 2015

  art. 10-bis (Statuto del contribuente)

  Norma antielusiva di carattere generale che unifica abuso e elusione: non applicabile ratione temporis alla fattispecie ma rilevante a fini interpretativi e in linea con principi comunitari; la Corte la usa per spiegare il principio sostanziale di contrasto all'elusione.

• Costituzione

  Richiamato il principio costituzionale di capacità contributiva e progressività per fondare il divieto generale di abuso del diritto fiscale.

Massime di principio

• L'onere della prova del disegno elusivo grava sull'Amministrazione finanziaria: essa deve dimostrare l'assenza di valide ragioni economiche e l'esistenza dell'operazione di puro artificio, mentre al contribuente spetta dimostrare ragioni economiche alternative.
• La verifica dell'abuso fiscale si fonda sulla sostanza economica delle operazioni e non sulla loro formale qualificazione civilistica: operazioni formalmente neutrali come la scissione possono essere disconosciute se inserite in un disegno elusivo privo di sostanza economica.
• Non è necessario provare che il piano elusivo fosse preordinato fin dall'origine: può essere dirimente un accordo o altri elementi che ricostruiscano il nesso teleologico tra le operazioni, anche se intervenuti successivamente.
• La delega di firma per la sottoscrizione degli atti amministrativi può essere realizzata tramite ordini di servizio e individuazione per qualifica, senza necessità di nominativi, purché sia possibile verificare la corrispondenza tra sottoscrittore e delega.
• In caso di contestazione sulla natura del recesso (tipico vs atipico) occorre che il giudice si pronunci espressamente: la qualificazione incide direttamente sul calcolo della base imponibile e non può essere omessa.
• Il risparmio d'imposta, di per sé, non è vietato; diventa indebito solo quando deriva da operazioni prive di sostanza economica e finalizzate essenzialmente a ottenere vantaggi fiscali non previsti dall'ordinamento.