Sentenza del 22/09/2022 n. 1040 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

Accertamento IRES relativo al periodo d'imposta 2009: l'U. S.p.A. aveva dedotto una minusvalenza di euro 846.542,00 derivante dalla cessione nel dicembre 2009 di una partecipazione (18,06% di Y.H.) dopo successivi versamenti soci. L'U. Spa aveva applicato il criterio LIFO per determinare la minusvalenza; l'Agenzia ha invece rideterminato il costo fiscalmente riconosciuto sulla base del costo medio ponderato, riconoscendo una minusvalenza deducibile di euro 260.919,72 e recuperando a tassazione la differenza, aumentando la base imponibile e l'imposta. La società ha impugnato l'avviso, il primo grado l'ha rigettata e l'appello è stato proposto contro tale rigetto.

La decisione

L'appello è stato respinto. La Commissione d'Appello ha confermato che il metodo LIFO serve a individuare quali titoli siano ceduti ai fini del possesso continuato ma non impone la determinazione del costo fiscalmente rilevante; per il calcolo del costo delle partecipazioni va fatto riferimento al costo medio risultante dal bilancio salvo che il contribuente provi di avere adottato un diverso metodo di valutazione in bilancio. La Corte ha ritenuto corretto il calcolo dell'Ufficio (minusvalenza deducibile euro 260.919,72), ha giudicato regolare la motivazione dell'avviso di accertamento, valida la delega di firma dell'ufficio e irrilevante l'obbligo di contraddittorio preventivo nella fattispecie. Spese compensate.

Norme richiamate

• art. 87 TUIR

  Il comma 1 lett. a) disciplina il periodo di possesso considerando cedute per prime le partecipazioni acquisite più di recente (criterio LIFO) ai fini dell'applicazione del regime di esenzione; la Corte ha precisato che tale regola individua quale titolo si consideri ceduto, ma non determina di per sé il costo fiscalmente riconosciuto quando non sia provata l'adozione del medesimo criterio in bilancio

• art. 94, co. 1 TUIR

  "I titoli indicati nell'articolo 85, comma 1, lettere c), d), ed e), esistenti al termine di un esercizio, sono valutati applicando le disposizioni dell'articolo 92, commi 1, 2, 3, 4, 5 e 7 salvo quanto stabilito nei seguenti commi"

  Richiama le regole di valutazione dei titoli e rinvia alle disposizioni dell'art. 92; la sentenza lo usa per richiedere il riferimento al metodo di valutazione adottato in bilancio

• art. 92, co. 4 TUIR

  "Per le imprese che valutano in bilancio le rimanenze finali con il metodo della media ponderata o del «primo entrato, primo uscito» o con varianti di quello di cui al comma 3, le rimanenze finali sono assunte per il valore che risulta dall'applicazione del metodo adottato"

  Se l'impresa ha adottato in bilancio un metodo di valutazione (es. media ponderata, FIFO, LIFO), ai fini fiscali va considerato il valore risultante da quel metodo; la società non ha dimostrato l'adozione del LIFO in bilancio, perciò l'Ufficio ha correttamente applicato il costo medio

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  La censura di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di primo grado è infondata: il giudice di appello, nel principio devolutivo, può decidere anche sui motivi non affrontati dal giudice di primo grado e sovrapporre la propria valutazione

• art. 7 Statuto del Contribuente (L. n. 212/2000)

  "Gli atti dell'amministrazione finanziaria sono motivati secondo quanto prescritto dall'articolo 3 della legge 7 agosto 1990, n. 241, indicando i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell'amministrazione"

  L'avviso di accertamento deve indicare i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche; la Corte ha ritenuto che l'atto impugnato soddisfacesse il requisito perché permetteva al contribuente di conoscere e contestare la pretesa

• art. 3 L. 241/1990

  Norma richiamata in tema di motivazione degli atti amministrativi: l'obbligo è soddisfatto se l'atto consente la conoscenza degli elementi essenziali della pretesa

• art. 42 DPR 29/09/1973 n. 600

  La norma riguarda la competenza degli uffici; la giurisprudenza citata e la Corte hanno precisato che la delega di firma per la sottoscrizione degli avvisi è valida e non invalida l'atto quando regolarmente documentata

• art. 12, comma 7 Statuto del Contribuente (L. 212/2000)

  Non impone un obbligo generale di contraddittorio preventivo: il contraddittorio obbligatorio opera solo per accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche nei locali dell'impresa; per le verifiche svolte in ufficio sulla base di elementi acquisiti altrove non sussiste il vincolo

Massime di principio

• Il criterio LIFO individua quale lotto di partecipazioni si consideri ceduto ai fini del possesso e dell'eventuale regime di esenzione, ma non determina automaticamente il costo fiscalmente rilevante se il contribuente non dimostra di avere adottato lo stesso criterio nella valutazione di bilancio
• Per la determinazione del costo delle partecipazioni a fini fiscali occorre fare riferimento al metodo di valutazione risultante dal bilancio (art.92-94 TUIR); in mancanza di prova documentale della scelta di un metodo alternativo l'Amministrazione può utilizzare il costo medio
• Il contribuente ha l'onere di provare l'adozione in bilancio di un metodo di valutazione diverso (es. LIFO) se intende farne valere gli effetti ai fini fiscali
• La motivazione dell'avviso di accertamento è adeguata quando consente al contribuente di conoscere gli elementi essenziali della pretesa e di contestarla; integrazioni successive sono ammesse se non ledono il diritto di difesa
• La delega di firma per la sottoscrizione degli atti fiscali, se documentata, non invalida l'atto: è considerata delega di firma e non trasferimento di funzioni pubbliche
• Non vige un obbligo generale di contraddittorio preventivo per tutti gli atti lesivi: esso è obbligatorio solo nelle ipotesi tassative (accessi/ispezioni presso i locali dell'impresa) previste dallo Statuto del Contribuente
• In sede d'appello il giudice può decidere anche su questioni non trattate dal primo giudice entro i limiti della domanda e del principio devolutivo