Cassazione Civile, Sentenza n. 10693/2025 del 23/04/2025

Esito

La controversia

La società ha impugnato un avviso di rettifica relativo all'anno 2003 con molteplici rilievi fiscali: omessa fatturazione IVA su operazioni imponibili per euro 552.221,70; indeducibilità di svalutazioni di immobilizzazioni per euro 340.061,00; indeducibilità di accantonamento fondo rischi su crediti per euro 123.033,66; non competenza/deducibilità di spese legali per euro 55.162,41; non inerenza/deducibilità di sponsorizzazioni e altre spese per varie somme; indebita detrazione IVA su poste recuperate per euro 10.934,61; indeducibilità di spese di rappresentanza per euro 7.511,15; indeducibilità quota ammortamento per euro 4.094,90. In primo grado la CTP aveva accolto il ricorso della società; la CTR aveva parzialmente riformato accogliendo l'appello dell'Agenzia solo in parte (rigettando il ricorso della società limitatamente alla ripresa a tassazione della somma di euro 4.094,90 e accogliendo il resto). In Cassazione la società ha dedotto cinque motivi: nullità/motivazione apparente della sentenza, violazione della normativa IVA in relazione alle presunte operazioni non fatturate, violazioni in materia di deducibilità delle svalutazioni delle immobilizzazioni, dell'accantonamento al fondo rischi su crediti e della deducibilità delle spese legali. Il motivo principale poi accolto dalla Corte riguarda la corretta interpretazione dell'art. 6, comma 3, D.P.R. 633/1972 (momento impositivo vs esigibilità) con rinvio per supplemento di istruttoria alla CTR; gli altri motivi di merito relativi a svalutazioni, fondo rischi e spese legali sono stati ritenuti infondati o inammissibili.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibili alcune censure introdotte con memoria ex art. 378 c.p.c.; ha rigettato i motivi relativi a svalutazioni di immobilizzazioni, fondo rischi su crediti e spese legali; ha invece accolto il motivo relativo all'omessa fatturazione (IVA) in quanto la CTR non aveva adeguatamente valutato se le modalità contabili e il tempo intercorso configgessero una sottrazione all'obbligo di fatturazione o indizi di pagamento effettivo. La sentenza impugnata è stata cassata limitatamente a quel profilo e la causa è stata rinviata alla Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione distaccata di Catania, in diversa composizione, per nuovo esame alla luce dei principi di diritto fissati dalla Cassazione. La Corte ha inoltre disposto che la CTR si pronunzi anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. 633/1972 art. 6, comma 3

  "le prestazioni di servizio si considerano effettuate..."

  La Corte interpreta la disposizione nel senso che, per le prestazioni di servizi, l'esecuzione materiale della prestazione costituisce il fatto generatore dell'obbligazione IVA (obbligo di fatturazione); il pagamento individua soltanto il momento di esigibilità/termine per l'adempimento e non l'imponibilità stessa.

• D.P.R. 633/1972 art. 21, art. 18, art. 54, comma 5 e art. 7, comma 3

  La fattura è strumento essenziale per l'operatività del meccanismo IVA (art.18/21); l'art.54 consente all'amministrazione di ricostruire corrispettivi non dichiarati sulla base di indizi; l'art.7, comma 3 conferma che l'esecuzione della prestazione rileva ai fini della territorialità/imponibilità.

• D.P.R. 917/1986 (TUIR) artt. 66, 71 (ex 75) e 75 (oggi corrispondenti ad artt. indicati nella sentenza)

  Norme sul principio di competenza e sui criteri di deducibilità delle spese e delle svalutazioni: la Corte ha ritenuto che, in materia di svalutazioni di immobilizzazioni, accantonamenti e deducibilità, il giudice del merito possa valutare la correttezza del trattamento contabile e l'idoneità delle giustificazioni fornite dal contribuente.

• D.P.R. 600/1973 art. 39, comma 1, lett. d)

  Richiamato in relazione alle prove/documentazione utili per giustificare la posizione del contribuente in ordine a redditi o operazioni rilevanti ai fini fiscali.

• Codice Civile artt. 2967 e 2729

  Richiamati come riferimenti sulle regole probatorie e sulle estinzioni/prescrizioni; la Corte ne evidenzia l'importanza nella valutazione degli elementi probatori forniti dal contribuente in ordine a pagamenti e documenti.

• D.Lgs. n. 546/1992 artt. 36, 62 e 62 (procedurali)

  Norme sul processo tributario: richiamate in relazione ai limiti della motivazione impugnabile in Cassazione, alle regole di deducibilità dei vizi e alla declaratoria di inammissibilità di censure non contenute nel ricorso originario o nelle memorie ammesse.

• Codice di Procedura Civile artt. 132, 156, 360 e art. 378

  Richiamati in relazione ai requisiti della motivazione della sentenza, alle censure di nullità/motivazione apparente e ai limiti per il deposito di memorie illustrative che non possono introdurre nuove censure in Cassazione.

• Costituzione italiana artt. 3, 53 e 111

  Usati come parametri sistemici: art.3 e 53 per i principi di capacità contributiva e parità di trattamento fiscale; art.111 in tema di giusto processo e tutela giurisdizionale.

Massime di principio

• Per le prestazioni di servizi il fatto generatore dell'IVA è l'esecuzione della prestazione; il pagamento costituisce il momento di esigibilità (termine per l'adempimento), quindi l'amministrazione deve provare, se contesta omissioni di fatturazione, elementi che dimostrino pagamento o volontà di sottrazione all'adempimento.
• Quando la posizione contabile presenta voci quali "fatture da emettere" e successivi crediti, l'Ufficio ha l'onere di dimostrare, anche con presunzioni adeguate, che il pagamento (anche per equivalente) è stato effettuato o che il contribuente ha inteso eludere l'obbligo di fatturazione.
• La deducibilità di costi (svalutazioni, accantonamenti, spese legali) richiede prova documentale dell'evento imponibile o della competenza: il contribuente deve dimostrare l'ultimazione delle prestazioni o la sussistenza delle condizioni di deducibilità; la mera emissione o pagamento della fattura non è decisiva.
• Il superamento di limiti percentuali (es. fondo svalutazione crediti) può essere valutato sulla base delle scritture contabili complessive anche se il soggetto originario dei crediti ha avuto una diversa natura fiscale in periodi antecedenti; l'assenza di qualità di soggetto passivo in un periodo non elimina l'obbligo di tenuta delle scritture rilevanti.
• In sede di cassazione non sono ammesse nuove censure introdotte tramite memorie sintetiche ex art.378 c.p.c.; le doglianze devono essere autosufficienti e attinenti ai vizi di diritto specificamente dedotti nel ricorso.
• In caso di cassazione parziale con rinvio, il giudice di merito deve riesaminare la questione attenendosi ai principi di diritto indicati dalla Cassazione e può integrare l'istruttoria applicando i criteri probatori e interpretativi indicati.