Cassazione Civile, Ordinanza n. 11952/2024 del 03/05/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento relativi a IRES, IRAP e IVA per gli anni 2004 e 2005, emessi nei confronti di una società e dei suoi soci in relazione a conseguenze reddituali derivanti dall’omessa registrazione di fatture emesse da una società di diritto sammarinese. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso dei contribuenti; la Commissione tributaria regionale, quale giudice del rinvio, aveva invece rigettato l’appello dell’Agenzia delle entrate ritenendo che l’accertamento si fondasse su un solo elemento indiziario, insufficiente a costituire presunzione grave, precisa e concordante e inidoneo a spostare l’onere della prova sul contribuente. In cassazione l’Agenzia ha dedotto: 1) nullità della sentenza per motivazione apparente e violazione delle norme sul contenuto della sentenza tributaria e civile, sostenendo che la CTR non avesse considerato gli elementi indiziari prodotti; 2) violazione delle norme in materia di presunzioni, onere della prova e poteri di accertamento, lamentando che la CTR avesse svalutato indebitamente le informazioni dell’Autorità sammarinese e omesso di considerare anche ulteriori elementi, come la non regolare tenuta delle scritture contabili e la mancata esibizione della documentazione richiesta.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo che la motivazione della CTR non fosse apparente perché esplicitava chiaramente la ratio decidendi; ha invece accolto il secondo motivo, affermando che la CTR aveva erroneamente trascurato la valenza indiziaria delle informazioni ricevute dall’Autorità sammarinese e non aveva valutato complessivamente tutti gli indizi dedotti dall’Amministrazione finanziaria. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente al motivo accolto e la causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato insieme all’art. 61 del medesimo decreto e all’art. 132 c.p.c. per censurare la motivazione della sentenza tributaria; la Corte ribadisce che la motivazione è solo apparente quando non consente di percepire il fondamento della decisione.

• art. 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato quale parametro del contenuto della decisione tributaria, in collegamento con la denuncia di motivazione apparente.

• art. 132 c.p.c.

  Usato come norma parametro sulla motivazione della sentenza; la Corte richiama il consolidato criterio della motivazione solo graficamente esistente ma non percepibile nel suo fondamento.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Invocato per dedurre nullità della sentenza e del procedimento per motivazione apparente.

• art. 10 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato nel secondo motivo tra le norme asseritamente violate, in relazione alla disciplina delle imposte dirette.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per contestare la ripartizione dell’onere probatorio; la Corte afferma che la valutazione degli indizi può giustificare l’accertamento e lo spostamento dell’onere della prova.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato come norma sulla presunzione semplice; la Corte ribadisce che il giudice deve valutare gli indizi singolarmente e complessivamente.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato per la disciplina delle presunzioni gravi, precise e concordanti, che devono essere valutate unitariamente.

• art. 23 d.m. 24 dicembre 1993

  Richiamato nel secondo motivo quale disposizione relativa alla disciplina degli accertamenti e degli elementi utilizzabili dall’Ufficio.

• art. 54, terzo comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La Corte afferma che tra gli atti e documenti idonei a fondare l’accertamento rientrano anche informative di amministrazioni estere relative a indagini svolte all’estero.

• art. 54, quarto comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato nel motivo di ricorso in tema di accertamento IVA e valutazione dei documenti utilizzabili dall’Amministrazione.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato nel secondo motivo quale parametro della valutazione delle prove da parte del giudice.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato nel secondo motivo quale parametro della valutazione delle risultanze probatorie.

• art. 65 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato dalla Corte per fondare l’efficacia probatoria delle informative di amministrazioni estere nel sistema dell’IVA.

• art. 55 d.l. n. 331 del 1993

  Richiamato in combinazione con l’art. 65 d.P.R. n. 633/1972 e con la normativa unionale e internazionale di riferimento per l’utilizzabilità delle informative estere.

• L. n. 427 del 1993

  Richiamata come legge di conversione del d.l. n. 331 del 1993, nel quadro normativo che legittima l’uso delle informative estere.

Massime di principio

• La motivazione è solo apparente, e quindi nulla, quando la sentenza, pur essendo graficamente esistente, non rende percepibile il fondamento della decisione; non ricorre motivazione apparente se il giudice esplicita, anche sinteticamente, la ragione per cui reputa insufficiente il materiale indiziario.
• In tema di accertamento tributario fondato su presunzioni, il giudice deve valutare tutti gli elementi indiziari disponibili, prima singolarmente e poi complessivamente, per stabilire se siano concordanti e idonei a integrare una prova presuntiva grave, precisa e concordante.
• Le informative provenienti da autorità fiscali estere o sammarinesi possono costituire elementi indiziari rilevanti ai fini dell’accertamento, anche da sole idonee, in astratto, a integrare una presunzione grave, precisa e concordante.
• Non è corretto isolare un solo indizio e trascurare gli ulteriori elementi probatori o indiziari, quali irregolarità contabili o mancata esibizione della documentazione richiesta, poiché la prova presuntiva richiede una valutazione unitaria del complesso degli elementi.
• Quando il quadro indiziario è sufficiente a sorreggere l’accertamento, il contribuente può essere onerato della prova contraria; tale onere non può però essere considerato impossibile o 'diabolico' se l’Amministrazione ha offerto un compendio indiziario adeguato.

Come è indicizzato