Cassazione Civile, Ordinanza n. 33184/2024 del 18/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria ha recuperato IVA e sanzioni, negando il rimborso richiesto per una cessione del 26 maggio 2004, formalmente qualificata come compravendita di un fabbricato adibito ad albergo-ristorante-discoteca. Secondo l'Ufficio, tale atto, letto insieme a un precedente atto del 1 aprile 2004 di cessione di ramo d'azienda (comprendente beni organizzati e licenze commerciali), integrava in realtà un'unica cessione d'azienda soggetta a imposta di registro proporzionale e non a IVA; la frazionamento delle operazioni sarebbe stato strumentale a un risparmio fiscale. La CTR aveva invece accolto l'appello della società contribuente, valorizzando lo stato di liquidazione della cedente, la vetustà dell'immobile e la mancanza di prova di intenti elusivi. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia ha denunciato violazione degli artt. 2 e 19 d.P.R. 633/1972, degli artt. 20, 21 e 40 d.P.R. 131/1986 e dell'art. 37-bis d.P.R. 600/1973, sostenendo che il giudice regionale aveva errato nel non considerare, ai fini della qualificazione dell'operazione IVA/registro, la sostanziale unitarietà delle due cessioni e il collegamento funzionale tra esse, nonché nel richiedere una prova dell'intento elusivo secondo criteri non pertinenti al tema dell'accertamento IVA.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia. Ha affermato che, ai fini della qualificazione IVA dell'operazione, occorre una valutazione globale di tutte le circostanze del caso concreto, senza applicare i limiti probatori dell'art. 20 d.P.R. 131/1986, norma rilevante solo per l'imposta di registro. Ha ritenuto che la CTR si sia discostata da tali principi, avendo valorizzato elementi non decisivi e non avendo verificato la sostanziale unitarietà dell'operazione né la funzione strumentale del fabbricato rispetto al ramo d'azienda ceduto in precedenza. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sardegna, anche per le spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  è stato invocato come parametro per censurare la violazione di legge

• artt. 2, comma 3, lett. a), e 19, comma 3, d.P.R. n. 633/1972

  richiamati dall'Agenzia per sostenere la corretta qualificazione IVA dell'operazione

• artt. 20, 21, comma 2, e 40 d.P.R. n. 131/1986

  l'art. 20 opera solo ai fini dell'imposta di registro; l'art. 40 sancisce l'alternatività IVA/registro con effetto unilaterale a favore dell'IVA quando dovuta

• art. 37-bis d.P.R. n. 600/1973

  invocato dall'Ufficio in chiave antielusiva

• art. 53 Cost.

  richiamato in relazione al divieto di doppia imposizione e alla capacità contributiva

• art. 10-bis L. n. 212/2000

  menzionato nel ragionamento sulla coerenza sistematica del sistema antielusivo

• art. 267 TFUE

  citato con riferimento al rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia, poi dichiarato irricevibile

• art. 5, n. 8, dir. 77/388/CEE

  richiamato nel confronto con la disciplina nazionale sulla cessione di universalità di beni

• art. 19 dir. 2006/112/CE

  richiamato nel medesimo confronto eurounitario

• art. 1, comma 87, lett. a), L. n. 205/2017

  ha modificato l'art. 20 TUR limitando il rilievo degli elementi extratestuali

• art. 1, comma 1084, L. n. 145/2018

  ha qualificato come interpretazione autentica la modifica dell'art. 20 TUR

• art. 20 d.P.R. n. 131/1986

  "l'imposta è applicata secondo l'intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente"

  per l'imposta di registro la norma oggi impone di considerare solo gli elementi desumibili dall'atto, senza rilevanza degli atti collegati; nel caso concreto la Corte precisa però che tale limite non si estende all'accertamento IVA

• art. 40 d.P.R. n. 131/1986

  il principio di alternatività tra IVA e registro opera solo quando sia accertata la debenza dell'IVA, determinando il registro in misura fissa

• art. 53-bis d.P.R. n. 131/1986

  richiamato incidentalmente per escludere che la questione dell'abuso del diritto fosse decisiva ai fini IVA

Massime di principio

• Ai fini della qualificazione IVA di un'operazione economica, il giudice deve valutare globalmente tutte le circostanze del caso concreto, compresi il collegamento funzionale tra atti e la loro eventuale artificiosa frammentazione, senza applicare i limiti testuali dell'art. 20 TUR, che concernono soltanto l'imposta di registro.
• Il principio di alternatività IVA/registro ha natura unilaterale: quando l'operazione è soggetta a IVA, il registro è dovuto in misura fissa; viceversa, la non soggezione a IVA non deriva automaticamente dalla qualificazione dell'atto ai fini del registro.
• L'imposta di registro è un'imposta d'atto e, per la sua applicazione, dopo la riforma dell'art. 20 TUR non assumono rilievo gli elementi extratestuali e gli atti collegati, salvo specifiche previsioni di legge; tale regola non condiziona però l'accertamento dell'IVA.
• In tema di cessione d'azienda, la denominazione formale degli atti non è decisiva: occorre verificare se, per oggettiva consistenza dei beni e loro comune destinazione economica, essi siano coordinati in un complesso funzionalmente unitario.
• L'eventuale abuso del diritto va distinto dall'accertamento della debenza dell'IVA: la corretta qualificazione dell'operazione ai fini IVA dipende dalla sua reale struttura economico-giuridica, non dalla dimostrazione di un intento elusivo nei termini propri delle contestazioni antielusive tributarie.

Come è indicizzato