Cassazione Civile, Sentenza n. 17088/2023 del 15/06/2023

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della CTR che aveva respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate avverso la decisione della CTP che aveva accolto i ricorsi di Edilservice contro avvisi di accertamento per imposte dirette, IRAP e IVA (anno 2004). L'accertamento era basato sulla vendita di cinque unità immobiliari a prezzo inferiore al valore di mercato con conseguente rettifica del reddito d'impresa; contestazioni su regolarità della contabilità, corretta valutazione e ripartizione delle rimanenze, mancato contraddittorio endoprocedimentale, criteri usati per determinare i valori degli immobili (valori OMI, Tecnocasa, contratti di mutuo) e valorizzazione del prezzo risultante dal rogito relativo a un'appartamento ceduto in permuta.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto parzialmente il ricorso dell'Agenzia delle Entrate: ha ritenuto fondati i motivi 1, 2, 9, 11 e 13 e infondati o inammissibili gli altri. Ha censurato la CTR per aver escluso l'accertamento limitandosi alla regolarità formale della contabilità senza valutare l'antieconomicità della gestione e gli elementi indiziari complessivamente offerti dall'Amministrazione (violazione dell'art. 39 DPR 600/1973). Ha inoltre ritenuto errata la valutazione sul contraddittorio endoprocedimentale (necessità di valutare la "prova di resistenza" soprattutto con riguardo all'IVA) e ha censurato la CTR per motivazione apodittica nell'escludere la rilevanza degli indizi forniti dall'Ufficio e nel valorizzare isolatamente il prezzo di permuta indicato nel rogito. Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata nei punti indicati e rinviata alla Commissione tributaria regionale del Piemonte, in diversa composizione, per nuovo esame; spese del giudizio di cassazione a carico della resistente.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  richiama il principio sull'onere della prova: la Corte valuta l'uso delle presunzioni e l'onere probatorio a carico del contribuente per dimostrare la correttezza delle dichiarazioni

• art. 115 c.p.c.

  richiamato in relazione ai poteri del giudice e alla valutazione delle prove in sede di cassazione

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  consente all'Amministrazione di procedere ad accertamento induttivo anche se la contabilità è formalmente regolare quando emergono elementi di antieconomicità; l'accertamento può fondarsi su presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato nel quadro delle contestazioni IVA e del regime del contraddittorio endoprocedimentale per tributi armonizzati

• art. 360 cod. proc. civ. (motivi di ricorso per cassazione)

  norma procedurale che disciplina i motivi di cassazione invocati (vizi di legge, motivazione apparente o insufficiente, nullità, ecc.)

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiama i doveri di motivazione del giudice tributario e le conseguenze di una motivazione apparente o insufficiente

• art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212

  stabilisce il termine dilatorio di 60 giorni previsto per il contraddittorio nei casi di accesso/ispezione/verifica nei locali aziendali; la Corte lo richiede come vincolo a pena di nullità nelle ipotesi previste

• art. 92 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  richiamato in relazione agli obblighi di indicazione e valutazione delle rimanenze e dei criteri di valutazione in bilancio

• art. 2426 cod. civ.

  norme di contabilità e criteri di valutazione dei componenti di bilancio invocate in relazione ai criteri di determinazione delle rimanenze

• artt. 2727-2729 cod. civ.

  norme sulla prova e sulla documentazione probatoria richiamate nelle doglianze sulla valutazione delle scritture contabili e delle rimanenze

• artt. 7 e 36 d.lgs. n. 546/1992

  richiamati in relazione ai principi procedurali del processo tributario e ai doveri di motivazione del giudice

• artt. 112 e 115 c.p.c.

  richiamati in relazione ai limiti della valutazione di merito e al divieto di trasformare la cassazione in un terzo grado di merito

• artt. 15, 18 e 22 d.P.R. n. 600/1973

  richiamati nelle deduzioni sui criteri di determinazione del reddito e sull'accertamento fiscale

Massime di principio

• La regolarità formale della contabilità non esclude in astratto l'accertamento induttivo: l'Amministrazione può utilizzare presunzioni semplici purché gravi, precise e concordanti per desumere l'antieconomicità della gestione e determinare il reddito.
• Il contraddittorio endoprocedimentale è obbligatorio con efficacia vincolante nelle ipotesi di accesso/ispezione/verifica nei locali (con termine dilatorio di 60 giorni); per le verifiche a tavolino non è normalmente richiesto, salvo specifiche previsioni, mentre per l'IVA il diritto unionale impone un obbligo generale di contraddittorio la cui violazione può rendere invalido l'atto se il contribuente dimostra la concreta prova delle ragioni che avrebbe potuto far valere.
• Il giudice di merito deve valutare analiticamente ogni elemento indiziario, scartare quelli privi di rilevanza e poi operare una valutazione complessiva e concordante: non è lecito valorizzare isolatamente un singolo indizio escludendo gli altri senza adeguata motivazione.
• In sede di cassazione non è consentito trasformare il giudizio di legittimità in un riesame di merito: molte questioni che mirano a rivalutare i fatti e le prove sono inammissibili se si sostituiscono alle valutazioni del giudice di merito.
• La motivazione del giudice di merito deve essere logica e percepibile: motivazione apparente o apodittica è causa di annullamento quando le argomentazioni sono oggettivamente inidonee a far conoscere il percorso logico-giuridico seguito.
• Quando l'Amministrazione si fonda su una pluralità di indizi per determinare il valore o il reddito, il contribuente deve contestare in modo concreto e documentato tali indizi; viceversa la mancata deduzione della 'prova di resistenza' può rendere meno efficace la censura sul mancato contraddittorio.