Cassazione Civile, Ordinanza n. 19981/2023 del 12/07/2023

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2008 con cui l'Amministrazione finanziaria contestava alla società contribuente: 1) la partecipazione a operazioni soggettivamente inesistenti in materia IVA, con conseguente indebita detrazione dell'imposta; 2) l'omessa contabilizzazione dell'IVA su cessioni di beni effettuate nei confronti di un soggetto che aveva rilasciato dichiarazioni d'intento ritenute false, con recupero dell'imposta e irrogazione di sanzioni. L'accertamento derivava da verifiche svolte nei confronti di una società ritenuta cartiera. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della contribuente, ma la Commissione tributaria regionale aveva riformato la decisione, ritenendo provata la frode e la responsabilità della società, nonché la sua mancata prova dell'estraneità ai fatti. In Cassazione la società deduceva due motivi: con il primo, la violazione delle norme IVA e processuali sul rilievo e la prova delle operazioni soggettivamente inesistenti, lamentando che non fosse stata dimostrata la necessaria consapevolezza/connivenza nella frode e che il giudice di merito avesse trascurato elementi a suo favore; con il secondo, la violazione della disciplina sulle dichiarazioni d'intento e sulla non imponibilità delle cessioni all'esportazione, sostenendo che l'eventuale falsità delle dichiarazioni non consentisse comunque il recupero dell'IVA nei suoi confronti e che l'onere probatorio della frode gravasse sull'Ufficio.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto infondati entrambi i motivi. Quanto alle operazioni soggettivamente inesistenti, ha ribadito che l'Amministrazione deve provare l'oggettiva fittizietà del fornitore e, anche per presunzioni, la consapevolezza o conoscibilità da parte del cessionario della partecipazione a una frode; una volta assolto tale onere, incombe al contribuente dimostrare di avere adottato la massima diligenza esigibile. La Corte ha ritenuto corretta la valutazione della CTR, che aveva valorizzato la totale inoperatività della fornitrice, la struttura cartolare della frode e la sufficienza degli indizi, giudicando recessive le controprove della società. Quanto alle dichiarazioni d'intento, la Corte ha affermato che la non imponibilità non può fondarsi sulla sola dichiarazione formalmente esibita se questa è ideologicamente falsa; in tal caso il cedente deve provare di essere estraneo alla frode o di avere adottato tutte le misure ragionevoli per evitarla. Poiché la vicenda riguardava proprio dichiarazioni d'intento false riferibili a un soggetto già ritenuto coinvolto nella frode, la censura è stata respinta. Il ricorso è stato quindi integralmente rigettato, con condanna della società ricorrente alle spese di legittimità.

Norme richiamate

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato come norma sulla detrazione IVA, non può operare in presenza di operazioni soggettivamente inesistenti se il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere della frode.

• art. 21 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel primo motivo in relazione alla disciplina delle fatture e alla contestazione dell'inesistenza soggettiva delle operazioni.

• art. 60-bis d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel primo motivo in relazione alla disciplina IVA applicabile ai rapporti fraudolenti.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Invocato quale norma processuale sulla motivazione della sentenza tributaria, ma la censura è stata respinta.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Usato come parametro per denunciare violazione di legge sostanziale e processuale.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Usato per denunciare omesso esame di fatti decisivi e carenze motivazionali; la Corte ha rilevato che la critica mirava in realtà a un nuovo giudizio di merito.

• art. 8, comma 1, lett. c), d.P.R. n. 633/1972

  La non imponibilità delle cessioni all'esportazione richiede le condizioni di legge; non opera automaticamente sulla base di dichiarazioni d'intento ideologicamente false.

• art. 1, comma 1, lett. c), d.l. n. 746/1983 conv. in l. n. 17/1984

  La disciplina della non imponibilità per esportatori abituali presuppone una dichiarazione d'intento conforme e consegnata prima dell'operazione; la falsità ideologica della dichiarazione impedisce di fare affidamento sulla sola forma.

• art. 7, comma 3, d.lgs. n. 471/1997

  "qualora la dichiarazione sia stata rilasciata in mancanza dei presupposti richiesti dalla legge, dell'omesso pagamento del tributo rispondono esclusivamente i cessionari, i committenti e gli importatori che hanno rilasciato la dichiarazione stessa"

  La Corte ha chiarito che la norma riguarda l'ipotesi di dichiarazione rilasciata in mancanza dei presupposti, non la diversa ipotesi di dichiarazione d'intento ideologicamente falsa inserita in una frode IVA.

• artt. 2727 e 2729 c.c.

  Richiamati come regole di governo delle presunzioni; la CTR ha fatto corretta applicazione di tali criteri nel valorizzare gli indizi della frode.

Massime di principio

• In materia di IVA, quando l'Ufficio contesta operazioni soggettivamente inesistenti, deve provare l'oggettiva fittizietà del fornitore e, anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti, la consapevolezza del cessionario, o la sua colpevole ignoranza, circa l'inserimento dell'operazione in una frode fiscale.
• Una volta fornita la prova indiziaria dell'effettivo coinvolgimento del contribuente nella frode, grava su quest'ultimo l'onere di dimostrare di avere adottato la massima diligenza esigibile da un operatore avveduto e di essere rimasto, nonostante ciò, inconsapevole del meccanismo fraudolento.
• Il mero riscontro della regolarità formale della contabilità, dell'avvenuta consegna dei beni o del pagamento del corrispettivo non è di per sé sufficiente a provare la genuinità dell'operazione, poiché tali elementi possono essere compatibili anche con una frode IVA.
• Il giudice di merito può fondare il proprio convincimento su un complesso di indizi relativi all'inoperatività del fornitore, alla mancanza di struttura aziendale e alla rete cartolare di società interposte, purché la valutazione complessiva sia coerente con le regole sulle presunzioni.
• In tema di cessioni all'esportazione verso esportatori abituali, la non imponibilità non può essere riconosciuta sulla sola base della dichiarazione d'intento formalmente esibita se questa è ideologicamente falsa; il cedente deve provare la propria estraneità alla frode o l'adozione di tutte le misure ragionevoli per scongiurarla.
• La disciplina sanzionatoria sulle dichiarazioni d'intento rilasciate in assenza dei presupposti di legge non copre automaticamente le ipotesi di frode con documentazione falsamente ideologica, che vanno valutate nel diverso ambito delle operazioni imponibili o non imponibili alla luce della reale dinamica fraudolenta.

Come è indicizzato