Cassazione Civile, Ordinanza n. 08429/2025 del 31/03/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce dal silenzio-rifiuto opposto dall'Agenzia delle Entrate a un'istanza di rimborso proposta da una banca, quale sostituto d'imposta, per recuperare l'imposta sostitutiva versata su somme corrisposte a un proprio dipendente in esecuzione di un decreto ingiuntivo poi dichiarato definitivamente inefficace dalla Corte d'appello. Dopo la sopravvenuta inefficacia del titolo monitorio, la banca sosteneva che il pagamento fosse divenuto indebito e che, conseguentemente, dovesse essere restituita anche l'imposta versata all'Erario. La CTR aveva negato il rimborso ritenendo, in sintesi, che la somma avesse concorso a formare il reddito del dipendente nell'annualità di riferimento, che non fosse provata la restituzione alla banca di quanto indebitamente percepito e che l'eventuale rimborso spettasse al dipendente in base alle sue dichiarazioni fiscali. Con il primo motivo di ricorso per cassazione la banca denunciava violazione dell'art. 38 d.P.R. 602/1973, dell'art. 10 T.U.I.R. e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che il rimborso era azionabile anche dal sostituto d'imposta, che l'azione di rimborso non era preclusa dalla possibilità di deduzione dell'onere e che non occorresse provare la previa restituzione integrale delle somme al lordo delle ritenute. Con il secondo motivo deduceva omessa pronuncia sulla domanda di condanna dell'Ufficio per responsabilità processuale aggravata ex art. 96 c.p.c.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo di ricorso, dichiarando assorbito il secondo. Ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. La Corte ha ritenuto erronea la decisione della CTR perché non conforme ai principi secondo cui, in tema di somme indebitamente versate dal sostituto d'imposta, la possibilità di deduzione ex art. 10 T.U.I.R. non preclude la domanda di rimborso ex art. 38 d.P.R. 602/1973; il rimborso può essere richiesto tanto dal sostituto quanto dal sostituito; e non è necessaria, ai fini dell'azione del sostituto verso l'Erario, la prova della restituzione integrale delle somme da parte del percettore, essendo autonomi il rapporto fiscale e quello tra sostituto e sostituito.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  norma processuale invocata per dedurre la violazione di legge in cassazione

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  norma processuale invocata per dedurre la nullità della sentenza per omessa pronuncia

• art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973

  "il soggetto che ha effettuato il versamento diretto può presentare […] istanza di rimborso, entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data del versamento stesso, nel caso di errore materiale, duplicazione ed inesistenza totale o parziale dell'obbligo di versamento"

  ha portata generale in materia di rimborsi delle imposte dirette; consente l'istanza anche per indebiti sopravvenuti e legittima sia il sostituto sia il sostituito

• art. 10, comma 1, lett. d-bis), d.P.R. n. 917 del 1986

  prevede la deducibilità delle somme restituite al soggetto erogatore se hanno concorso a formare il reddito in anni precedenti; la deduzione è un rimedio alternativo ma non esclusivo rispetto al rimborso

• art. 17, comma 1, lett. a), d.P.R. n. 917 del 1986

  richiamato come base del regime dell'imposta sostitutiva versata dalla banca

• art. 2697 c.c.

  invocato sul riparto dell'onere della prova; la Corte esclude che gravasse sulla banca la prova della restituzione integrale al lordo delle ritenute ai fini del rimborso

• art. 96, comma 1, c.p.c.

  richiamato in relazione alla domanda di responsabilità processuale aggravata formulata dalla banca

• art. 21, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  norma residuale e di chiusura per il termine di rimborso in mancanza di disciplina specifica; nel caso concreto rileva in via complementare all'art. 38 d.P.R. 602/1973

• d.m. 5 aprile 2016

  disciplina attuativa della facoltà di chiedere il rimborso in alternativa alla deduzione nei periodi d'imposta successivi

• art. 1, comma 4, d.m. 5 aprile 2016

  "In alternativa alla deducibilità dal reddito complessivo dei periodi d'imposta successivi, il contribuente può chiedere [...] il rimborso"

  conferma l'alternatività tra deduzione e rimborso e rende irrevocabile la richiesta di rimborso

• art. 2, d.m. 5 aprile 2016

  stabilisce il termine e le modalità dell'istanza di rimborso

• art. 3, d.m. 5 aprile 2016

  contiene la disciplina transitoria per le somme restituite negli anni 2013 e 2014

• art. 150 d.l. n. 34 del 2020

  ha introdotto nell'art. 10 T.U.I.R. il comma 2-bis, che prevede la restituzione al netto oltre a quella al lordo, con efficacia per le somme restituite dal 1 gennaio 2020

• art. 10, comma 2-bis, T.U.I.R.

  introduce la modalità di restituzione al netto, applicabile solo per il futuro e fatti salvi i rapporti già definiti

Massime di principio

• In materia di imposte dirette, la deducibilità delle somme restituite al soggetto erogatore costituisce una modalità di recupero dell'imposta, ma non esclude, in assenza di un divieto espresso, la possibilità di chiedere il rimborso dell'indebito versato.
• L'art. 38 d.P.R. 602/1973 ha portata generale e si applica a ogni ipotesi di versamento non dovuto, anche quando l'indebito emerga solo successivamente al pagamento per effetto della caducazione del titolo o del venir meno del presupposto impositivo.
• Il sostituto d'imposta è legittimato, insieme al sostituito, a domandare il rimborso delle imposte indebitamente versate e a impugnare il rifiuto dell'Amministrazione finanziaria.
• Ai fini dell'azione di rimborso proposta dal sostituto verso l'Erario non è necessaria la prova che il sostituito abbia già restituito integralmente le somme al lordo delle ritenute, poiché il rapporto fiscale è autonomo rispetto ai rapporti interni tra sostituto e sostituito.
• Quando una somma corrisposta in esecuzione di un titolo poi caducato diviene indebito oggettivo, il diritto al rimborso dell'imposta segue la sopravvenuta inesistenza del presupposto di tassazione, con decorrenza del termine di rimborso dal momento in cui sorge l'obbligo di restituzione della prestazione principale.

Come è indicizzato