Sentenza del 09/09/2021 n. 24257 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Con avviso di accertamento per l'anno 2003 l'Agenzia contestava la deducibilità di diverse voci di costo ritenute non imputabili per competenza o non inerenti all'attività d'impresa; la CTP aveva accolto il ricorso della società, la CTR aveva parzialmente riformato confermando alcuni rilievi e ritenendo deducibili altri. L'Agenzia ricorreva in Cassazione denunciando violazione delle norme sul criterio di competenza, sulla ripartizione dell'onere della prova e sulla mancanza di verifica dell'inerenza e della certezza della posta; la società proponeva ricorso incidentale con vari motivi, tra cui la qualificazione dei rimborsi assicurativi per furto di autovetture come proventi straordinari esclusi dalla base imponibile IRAP.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia e ha cassato la sentenza della CTR nella parte relativa ai rilievi per i quali la CTR aveva ritenuto deducibili i costi senza aver verificato la certezza della posta e l'inerenza nonché l'esatto riparto dell'onere della prova; ha disposto il rinvio alla CTR del Lazio, in diversa composizione, per nuovo esame dei rilievi dell'Ufficio alla luce dei principi di diritto esposti. Il ricorso incidentale della società è stato rigettato: in particolare la Cassazione ha confermato che i rimborsi assicurativi ricevuti per il furto delle autovetture, quando sostitutivi di componenti reddituali correlati alla produzione, assumono rilevanza ai fini IRAP (quindi non vanno qualificati automaticamente come proventi straordinari esclusi), mentre solo gli indennizzi relativi a perdite non correlabili alla produzione possono avere natura straordinaria.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109 (TUIR)

  Stabilisce il criterio di imputazione per competenza: ricavi, costi e oneri vanno imputati all'esercizio in cui si è formato il titolo giuridico purché esistenza e ammontare siano oggettivamente determinabili; principio tassativo richiamato per negare possibilità al contribuente di scegliere l'esercizio.

• D.P.R. 29 luglio 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d)

  Riferimento normativo utilizzato nella censura relativa alla documentazione e alla prova contabile; richiamato in connessione al tema dell'imputazione e della prova.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2

  Citato tra le norme richiamate in tema di rilevanza fiscale dei documenti e delle operazioni, nei profili connessi all'imputazione temporale dei costi.

• Art. 2697 c.c.

  Norma sul riparto dell'onere della prova: la Cassazione ribadisce che l'onere di provare l'inerenza e la deducibilità dei costi grava sul contribuente, mentre per l'esistenza e determinabilità oggettiva di alcuni componenti reddituali grava l'amministrazione finanziaria.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 5 e art. 11 (IRAP)

  Richiamati nei motivi incidentali in tema di base imponibile IRAP; la Corte chiarisce che gli indennizzi assicurativi concorrono alla base imponibile IRAP se sostitutivi di componenti che avrebbero concorso al valore della produzione.

• Art. 6 TUIR

  "i proventi conseguenti in sostituzione di redditi (...) e le indennità conseguite, anche in forma assicurativa, a titolo di risarcimento dei danni consistenti nella perdita di tali crediti (...) costituiscono redditi della stessa categoria di quelli sostituiti (...)"

  Principio di correlazione per cui gli indennizzi assicurativi sostitutivi di redditi sono qualificati come reddito della stessa categoria di quello sostituito.

• Art. 85 TUIR, comma 1, lett. f)

  "sono considerati ricavi: (...) f) le indennità conseguite a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento di beni di cui alle precedenti lettere"

  La norma conferma che le indennità assicurative sono, di regola, ricavi (reddito) e pertanto rilevanti ai fini delle imposte sul reddito; la Corte la usa per sostenere la rilevanza fiscale degli indennizzi quando sostitutivi di componenti reddituali.

• Art. 86 e art. 88 TUIR (richiamati)

  Citazioni a titolo comparativo per distinguere diverse qualificazioni fiscali di indennizzi: plusvalenze (beni strumentali) o sopravvenienze attive a seconda della natura della perdita e del relativo indennizzo.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater

  Richiamato in ordine alla contribuzione unificata dovuta in caso di ricorso incidentale; la sentenza dà atto dell'eventuale maggior contributo a carico del ricorrente incidentale.

Massime di principio

• Il criterio di competenza è tassativo: i componenti di reddito vanno imputati all'esercizio in cui si è formato il titolo giuridico e solo se esistono e sono determinabili oggettivamente.
• L'onere della prova: spettano all'Amministrazione le prove sull'esistenza e determinabilità oggettiva dei ricavi; spettano al contribuente la prova dell'inerenza e della deducibilità dei costi (certezza e sicurezza della posta e relazione qualitativa tra costo e attività d'impresa).
• Il giudizio sull'inerenza è qualitativo (compatibilità, coerenza e correlazione con l'attività d'impresa) e non richiede una verifica di utilità o di congruità economica.
• Le fatture datate in un esercizio diverso dall'annualità di competenza non consentono di derogare al principio di competenza: non è ammesso al contribuente di scegliere l'esercizio di imputazione per mera volontà documentale.
• Gli indennizzi assicurativi rilevano ai fini IRAP quando sostituiscono componenti reddituali correlati alla produzione (vanno inclusi nella base imponibile); se invece l'indennizzo riguarda perdite non correlate ai ricavi di produzione (perdite propriamente 'straordinarie') può assumere natura di provento straordinario e non concorrere all'IRAP.
• In sede di giudizio, i tribunali devono verificare non solo l'oggettività formale del documento, ma anche la certezza della posta iscritta e la sua inerente attinenza all'attività d'impresa prima di riconoscere la deducibilità.