Sentenza del 09/09/2024 n. 24176 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva impugnato il diniego di rimborso del credito IVA relativo al primo trimestre 2010, notificato il 27 gennaio 2012, emesso dopo il rigetto dell’interpello disapplicativo sulla disciplina delle società non operative. Nel 2005 aveva versato un acconto di 500.000 euro oltre IVA per l’acquisto di un immobile destinato a diventare una sala cinematografica; nel 2010 acquistò l’immobile, ancora allo stato grezzo, per completarlo e avviare l’attività. La CTR della Campania, sezione staccata di Salerno, aveva accolto l’appello della società, riconoscendo l’irrilevanza della presunzione di non operatività e il diritto alla detrazione IVA. L’Agenzia ha proposto tre motivi: omessa pronuncia e impugnabilità della risposta all’interpello; errata valutazione delle condizioni oggettive che giustificavano la mancata operatività; omesso esame delle carenze documentali relative ai lavori e alle autorizzazioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile perché non coglieva la decisione impugnata: l’atto contestato era il diniego di rimborso IVA, non il rigetto dell’interpello. Il secondo e il terzo motivo sono stati rigettati: alla luce della sentenza della Corte di giustizia UE del 7 marzo 2024, la soglia di ricavi prevista dalla disciplina italiana sulle società di comodo non può, da sola, negare la qualità di soggetto passivo IVA né il diritto alla detrazione. Nel caso concreto, l’immobile era stato acquistato per l’attività cinematografica e il sopralluogo dell’Amministrazione ne aveva constatato la destinazione e lo stato grezzo, risultando così provati l’esercizio effettivo di un’attività economica e il nesso tra acquisto e attività imponibile. L’Agenzia è stata condannata alle spese del giudizio di legittimità: 7.000 euro per compensi, oltre spese forfettarie del 15%, 200 euro di esborsi e accessori di legge. Esclusa la condanna ai sensi dell’art. 96, comma 3, c.p.c.

Norme richiamate

• Art. 30, commi 1, 4 e 4-bis, della legge n. 724 del 1994

  La qualità di soggetto passivo deriva dall'esercizio di un'attività economica e, di conseguenza, il diritto alla detrazione dell'IVA assolta a monte non può essere negato ad una società che effettua operazioni rilevanti ai fini dell'IVA senza tuttavia raggiungere la soglia di reddito prevista dalla normativa italiana di cui all' art. 30 della legge n. 724 del 1994 e ciò a prescindere dalla prova fornita dalla società contribuente sull'esistenza di situazioni oggettive che rendano impossibile il conseguimento di redditi superiori a detta soglia.

  La soglia di ricavi prevista per individuare le società non operative non può, da sola, comportare la perdita della detrazione IVA, neppure quando la società non dimostri specifiche circostanze oggettive che le abbiano impedito di raggiungere quella soglia. La disciplina nazionale va disapplicata nella misura in cui produce tale effetto.

• Art. 30 del D.P.R. n. 633 del 1972

  La disposizione è richiamata nel quadro normativo relativo al rimborso e alla detrazione dell’eccedenza IVA; la decisione riconosce il diritto alla detrazione sulla base dell’effettività dell’attività economica e del collegamento dell’acquisto con operazioni imponibili.

• Art. 37-bis, comma 8, del D.P.R. n. 600 del 1973

  Disciplina, nel regime applicabile ratione temporis, la richiesta di disapplicazione delle disposizioni antielusive tramite interpello. L’interpello non è una condizione necessaria per la tutela giudiziale: il contribuente può far valere in giudizio le ragioni per la disapplicazione.

• Art. 17 del D.Lgs. n. 241 del 1997

  La norma è richiamata per individuare l’utilizzo in compensazione del credito IVA che la disciplina sulle società non operative limita. Il contrasto con il diritto UE impedisce che la presunzione di non operatività determini automaticamente la perdita dei diritti IVA.

• Art. 5, comma 4-ter, del D.L. n. 70 del 1988, convertito dalla legge n. 154 del 1988

  La norma è richiamata tra le modalità di utilizzo del credito IVA soggette alla limitazione prevista per le società non operative; tale limitazione non può operare automaticamente in base al solo mancato raggiungimento della soglia di ricavi.

• Art. 9, paragrafo 1, della direttiva 2006/112/CE (direttiva IVA)

  Con riferimento alla prima questione, quindi, i giudici unionali hanno affermato che la qualità di soggetto passivo IVA non è subordinata all'effettuazione di operazioni rilevanti ai fini dell'IVA, il cui valore economico superi una soglia di reddito previamente fissata, in quanto ciò che rileva è esclusivamente il fatto che detto operatore eserciti effettivamente un'attività economica e che sfrutti un bene materiale o immateriale per ricavarne introiti aventi carattere di stabilità, senza che siano garantiti dei ricavi minimi.

  La qualifica di soggetto passivo IVA dipende dall’esercizio effettivo di un’attività economica, non dal superamento di una soglia minima di ricavi fissata dalla legislazione nazionale.

• Art. 167 della direttiva 2006/112/CE (direttiva IVA)

  In ordine alla seconda questione, poi, la Corte ha chiarito che per beneficiare del diritto alla detrazione, i beni e i servizi in relazione ai quali viene invocato tale diritto devono essere utilizzati a valle dal soggetto passivo ai fini delle proprie operazioni soggette ad imposta e, a monte, gli stessi devono essere ceduti o forniti da un altro soggetto passivo.

  Il diritto alla detrazione presuppone che gli acquisti siano effettuati da un altro soggetto passivo e siano destinati a operazioni imponibili del contribuente. Nel caso deciso, l’acquisto dell’immobile destinato alla sala cinematografica soddisfaceva tale collegamento.

• Artt. 24, 53 e 97 della Costituzione

  A tale proposito occorre ribadire che l'interpello disapplicativo conseguente al mancato superamento del test di operatività previsto dall' art. 30 della L. n. 724 del 1994 (vigente "ratione temporis"), non presenta natura di una condizione di procedibilità e di limitazione della tutela giurisdizionale del contribuente, nè comporta l'elisione della facoltà, per quest'ultimo, di superare la presunzione legale di non operatività sancita dal primo comma della disposizione citata, assumendo all'uopo rilievo i principi costituzionali di tutela del contribuente ( artt. 24 e 53 Cost.) e di buon andamento dell'amministrazione ( art. 97 Cost.).

  I principi di tutela giurisdizionale, capacità contributiva e buon andamento impediscono di considerare l’interpello come un passaggio obbligatorio che precluda al contribuente di contestare in giudizio la presunzione di non operatività.

• Art. 19 del D.Lgs. n. 546 del 1992

  La Corte ha esaminato la censura processuale dell’Agenzia relativa all’impugnabilità dell’interpello, ma l’ha dichiarata inammissibile perché l’atto impugnato era il diniego di rimborso IVA e non la risposta all’interpello.

• Art. 112 c.p.c.

  La censura di omessa pronuncia è stata dichiarata inammissibile perché non pertinente rispetto alla ratio della decisione impugnata: la controversia riguardava il diniego di rimborso, non l’autonoma impugnazione della risposta all’interpello.

• Art. 96, comma 3, c.p.c.

  La Corte ha escluso la condanna per responsabilità aggravata, non ravvisando né una violazione dell’art. 366 c.p.c. né un abuso del diritto di impugnazione.

• Art. 366 c.p.c.

  La Corte ha escluso che nel ricorso dell’Agenzia sussistesse la violazione di questa disposizione tale da giustificare la condanna ai sensi dell’art. 96, comma 3, c.p.c.

Massime di principio

• La risposta negativa a un interpello disapplicativo non deve essere necessariamente impugnata per conservare la tutela: il contribuente può contestare gli atti successivi di applicazione della disciplina e dimostrare in giudizio i presupposti per la disapplicazione.
• Il mancato superamento del test di operatività o di una soglia minima di ricavi non basta, da solo, a negare la qualità di soggetto passivo IVA o il diritto alla detrazione. È necessario considerare l’effettivo esercizio dell’attività economica e la destinazione degli acquisti a operazioni imponibili.
• Per detrarre l’IVA sugli acquisti occorre un collegamento diretto e immediato con operazioni imponibili a valle oppure con le spese generali dell’attività economica. Un bene acquistato per avviare un’attività futura può soddisfare tale requisito se la destinazione economica è concreta e documentata.
• Il diniego della detrazione può essere giustificato in caso di frode o abuso, ma l’Amministrazione deve provare con elementi oggettivi la condotta fraudolenta o la consapevolezza, effettiva o esigibile, del contribuente; il mancato raggiungimento di una soglia di ricavi non costituisce di per sé tale prova.
• Nelle controversie tributarie è essenziale individuare con precisione l’atto effettivamente impugnato: una censura riferita al diniego dell’interpello non è pertinente se il giudizio riguarda invece il successivo diniego di rimborso.