Sentenza del 09/09/2024 n. 24149 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

I ricorsi riguardavano l’anno d’imposta 2009 e sono stati riuniti perché l’accertamento alla società costituiva il presupposto dell’accertamento alla socia per redditi da partecipazione. L’Agenzia contestava alla società l’utilizzo di fatture per operazioni oggettivamente inesistenti per 70.517.685 euro e soggettivamente inesistenti per 2.942.056,35 euro, nonché l’emissione di fatture oggettivamente inesistenti per 68.353.259,39 euro verso clienti nazionali e 9.607.303 euro verso clienti comunitari, con recuperi ai fini Ires, Irap e Iva. La socia impugnava l’accertamento del maggior reddito da partecipazione derivante dalla contestata frode. La Cassazione ha accolto, per entrambi i ricorsi, il motivo relativo alla nullità per motivazione apparente delle sentenze della C.T.R.: quella sulla società non aveva esaminato concretamente gli indizi e le diverse categorie di operazioni contestate; quella sulla socia aveva affermato in modo assertivo la mancanza di prova della sua estraneità o buona fede, senza descrivere operazioni, rapporti commerciali e giustificazioni.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo di ciascun ricorso e dichiarato assorbiti tutti gli altri: per l’Agenzia, i motivi sulla valutazione degli elementi probatori e sulla disciplina delle operazioni inesistenti; per A.A., i motivi sull’omesso esame degli utili extracontabili, sulla mancata sospensione, sulle norme IVA e sulle presunzioni di distribuzione degli utili. Ha cassato entrambe le sentenze della C.T.R. Campania, sezione staccata di Salerno (n. 4867/4/2018, depositata il 22 maggio 2018, e n. 7210, depositata il 20 settembre 2019) e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Non è stata decisa nel merito la fondatezza degli accertamenti: il giudice di rinvio dovrà pronunciarsi con motivazione effettiva.

Norme richiamate

• Art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Dunque, secondo la giurisprudenza di legittimità, il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (Cost., art. 111, sesto comma), e cioè dell' art. 132 , secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. (in materia di processo civile ordinario) e dell'omologo art. 36 , comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546 del 1992 (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata.

  Nel processo tributario la sentenza deve esporre le ragioni in fatto e in diritto e rendere riconoscibile il percorso logico e probatorio seguito. L’omissione di tale contenuto, o una motivazione solo apparente, determina nullità.

• Art. 111, sesto comma, Costituzione

  Dunque, secondo la giurisprudenza di legittimità, il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (Cost., art. 111, sesto comma), e cioè dell' art. 132 , secondo comma, n. 4, cod. proc. civ. (in materia di processo civile ordinario) e dell'omologo art. 36 , comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546 del 1992 (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata.

  La motivazione è un requisito costituzionale della decisione giurisdizionale: deve spiegare le ragioni della pronuncia in modo verificabile, non limitarsi a conclusioni assertive.

• Art. 132, secondo comma, n. 4, cod. proc. civ.

  Si è anche detto che "in tema di contenuto della sentenza, il vizio di motivazione previsto dall' art. 132 , comma 2, n. 4, c.p.c. e dall' art. 111 Cost. sussiste quando la pronuncia riveli una obiettiva carenza nella indicazione del criterio logico che ha condotto il giudice alla formazione del proprio convincimento, come accade quando non vi sia alcuna esplicitazione sul quadro probatorio, né alcuna disamina logico-giuridica che lasci trasparire il percorso argomentativo seguito" (da ultimo, Cass. n. 3819/2020 ; n. 6758/2022 ).

  La sentenza è nulla quando non esplicita il quadro probatorio e il ragionamento che conduce alla decisione. Anche l’adesione alle conclusioni di una parte è insufficiente se non ne vengono chiarite le ragioni.

• Art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.

  Tale obbligo è violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero essa risulti del tutto inidonea ad assolvere alla funzione specifica di esplicitare le ragioni della decisione (per essere afflitta da un contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili oppure perché perplessa ed obiettivamente incomprensibile) e, in tal caso, si concreta una nullità processuale deducibile in sede di legittimità ai sensi dell' art. 360 , primo comma, n. 4, c.p.c..

  La mancanza o apparenza della motivazione integra un error in procedendo deducibile in Cassazione ai sensi del n. 4, non un semplice difetto di sufficienza motivazionale.

• Art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., come riformulato dall’art. 54 D.L. n. 83/2012, convertito dalla L. n. 134/2012

  Come questa Corte ha rilevato, "in seguito alla riformulazione dell' art. 360 , comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall' art. 54 del D.L. n. 83 del 2012 , conv., con modif., dalla L. n. 134 del 2012 , non è più deducibile quale vizio di legittimità il semplice difetto di sufficienza della motivazione, ma i provvedimenti giudiziari non si sottraggono all'obbligo di motivazione previsto in via generale dall' art. 111 , sesto comma, Cost. e, nel processo civile, dall' art. 132 , secondo comma, n. 4, c.p.c.

  Il mero difetto di sufficienza della motivazione non è più denunciabile come vizio ex n. 5; resta invece censurabile la motivazione totalmente mancante o apparente, quale nullità processuale.

• Art. 1 D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, e art. 295 cod. proc. civ.

  La ricorrente socia li invocava per contestare la mancata sospensione del giudizio relativo al proprio reddito da partecipazione in attesa della definizione del giudizio sulla società. La Cassazione ha dichiarato assorbito il motivo: la riunione dei ricorsi pendenti ha consentito il simultaneus processus, rendendo non più necessario decidere la censura.

• Art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.

  La socia aveva dedotto l’omesso esame del fatto decisivo relativo alla percezione di utili extracontabili. Il motivo è stato assorbito in conseguenza dell’accoglimento della censura di nullità della motivazione, senza decisione sul merito.

Massime di principio

• Una sentenza tributaria deve confrontarsi con i fatti e gli elementi probatori specifici della controversia: citare principi astratti o rinviare genericamente all’avviso di accertamento e al processo verbale di constatazione non basta.
• La motivazione è apparente quando formula conclusioni assertive senza indicare quali prove le sostengano e quale ragionamento colleghi gli indizi alla decisione; il vizio può essere fatto valere in Cassazione come nullità processuale.
• Nelle contestazioni di frode, il giudice deve esaminare separatamente le diverse operazioni e il ruolo concretamente attribuito al contribuente. Non è sufficiente affrontare la consapevolezza della frode per le operazioni soggettivamente inesistenti se l’accertamento comprende anche operazioni oggettivamente inesistenti o fatture emesse dal contribuente.
• Elementi formali quali iscrizione camerale, utenze, conti bancari, e-mail e siti internet, considerati isolatamente e genericamente, non dimostrano necessariamente l’effettività dell’attività economica né escludono il ruolo di una società in una frode; occorre valutarli nel quadro complessivo degli indizi.
• Le assoluzioni penali e le decisioni tributarie favorevoli relative ad altri giudizi non sostituiscono l’esame autonomo e motivato degli elementi del singolo accertamento; nel caso deciso, le assoluzioni penali del regime allora applicabile non facevano stato nel giudizio tributario.
• Quando l’accertamento alla società è presupposto di quello imputato al socio per redditi da partecipazione, la trattazione congiunta dei ricorsi può realizzare il simultaneus processus e rendere superflua la censura relativa alla mancata sospensione.