Cassazione Civile, Ordinanza n. 20837/2023 del 18/07/2023

Esito

La controversia

Due soci di una società posta in liquidazione avevano percepito utili sottoposti a tassazione separata e, in dichiarazione dei redditi per l'anno d'imposta 2002, avevano indicato un credito d'imposta ex art. 14 TUIR. Dopo un controllo formale ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973, l'Ufficio aveva liquidato somme da versare, poi corrisposte. In seguito i contribuenti avevano presentato un primo sollecito nel 2010 e una successiva istanza di rimborso nell'ottobre 2013, rimaste senza risposta, impugnando quindi il silenzio-rifiuto. Tuttavia, nel dicembre 2013 l'Amministrazione aveva emesso un diniego espresso rispetto al sollecito del 2010, non impugnato dai contribuenti. La CTR aveva accolto l'appello dei contribuenti ritenendo che il credito esposto in dichiarazione non fosse soggetto a decadenza ex art. 38 d.P.R. n. 602/1973 e che il diniego espresso fosse irrilevante. L'Agenzia ha proposto cinque motivi: (1) violazione delle norme sul processo tributario e sull'interesse ad agire per avere la CTR ritenuto superabile il diniego espresso non impugnato; (2) violazione delle norme sul rimborso e sull'onere della prova per avere ritenuto la semplice esposizione del credito in dichiarazione equivalente a istanza di rimborso e per avere escluso la decadenza; (3) vizio di motivazione apparente; (4) violazione degli artt. 2697 c.c., 115 c.p.c. e 38 d.P.R. n. 602/1973 in relazione all'importo effettivamente rimborsabile; (5) violazione degli artt. 2697 c.c., 115 e 116 c.p.c. per avere ritenuto implicito il riconoscimento del credito da parte dell'Ufficio e preclusa ogni contestazione successiva. La Corte ha ritenuto infondato il motivo sulla motivazione, ma ha accolto il primo motivo, assorbendo gli altri: una volta che l'Amministrazione abbia emanato un provvedimento espresso di diniego, anche tardivo rispetto al maturare del silenzio-rifiuto, il contribuente deve impugnare tale atto nei termini; il ricorso contro il silenzio-rifiuto proposto dopo il diniego espresso è inammissibile per originaria carenza di interesse. La Corte ha quindi cassato senza rinvio la sentenza impugnata e ha dichiarato inammissibili gli originari ricorsi dei contribuenti.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato senza rinvio la sentenza della CTR e, decidendo nel merito ex art. 382 c.p.c., ha dichiarato inammissibili i ricorsi originari dei contribuenti contro il silenzio-rifiuto. Ha inoltre compensato integralmente le spese dei gradi di merito e posto le spese del giudizio di legittimità a carico dei contribuenti soccombenti. La ratio decisiva è stata che il diniego espresso intervenuto prima dell'impugnazione del silenzio-rifiuto rendeva inammissibile il ricorso avverso quest'ultimo per carenza originaria di interesse, dovendo essere impugnato l'atto esplicito.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Consente la censura per violazione o falsa applicazione di norme di diritto, utilizzata per i motivi di ricorso dell'Agenzia.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  Richiamato in relazione al vizio di motivazione apparente o mancante, qualificato come nullità della sentenza.

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  La sentenza è nulla se manca la motivazione o se la motivazione è solo apparente.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  Nel processo tributario la motivazione deve rendere percepibile il percorso logico del giudice.

• art. 21 d.lgs. n. 546 del 1992

  L'impugnazione del provvedimento espresso di diniego deve avvenire nei termini decadenziali previsti per il processo tributario.

• art. 100 c.p.c.

  L'interesse ad agire deve sussistere; se sopravviene un diniego espresso anteriore al ricorso contro il silenzio-rifiuto, l'interesse manca originariamente.

• art. 38 d.P.R. n. 600 del 1973

  È richiamato dalle parti come norma sul rimborso; la Corte non decide nel merito sulla sua applicabilità perché il ricorso viene accolto per la questione processuale dell'inammissibilità.

• art. 42 d.P.R. n. 602 del 1973

  Richiamato dall'Agenzia nel motivo di ricorso in tema di rimborso; non è oggetto di decisione autonoma.

• art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  Il controllo formale non preclude, di per sé, la successiva contestazione dell'Amministrazione sulla domanda di rimborso.

• art. 2946 c.c.

  Richiamato dalla CTR come termine prescrizionale decennale, ma la Corte non ne fa applicazione decisiva.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nei motivi sull'onere della prova del credito e sulla sua dimostrazione in giudizio.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato nei motivi di ricorso in relazione alla valutazione delle prove e all'asserito riconoscimento del credito.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato nei motivi di ricorso in relazione alla valutazione delle prove.

• art. 382 c.p.c.

  Applicato per cassare senza rinvio la sentenza e decidere nel merito dichiarando inammissibili i ricorsi originari.

• art. 14 t.u.i.r.

  Norma sostanziale richiamata per il credito d'imposta esposto in dichiarazione in relazione agli utili distribuiti dalla società in liquidazione.

Massime di principio

• Nel contenzioso tributario, se l'Amministrazione finanziaria emette un diniego espresso sull'istanza di rimborso, anche successivamente alla formazione del silenzio-rifiuto, il contribuente non può coltivare utilmente il ricorso già proposto contro il silenzio: deve impugnare l'atto espresso nei termini di legge.
• L'interesse ad agire contro il silenzio-rifiuto viene meno originariamente quando, prima della proposizione o della coltivazione del giudizio, intervenga un provvedimento espresso di rigetto idoneo a sostituire l'inerzia amministrativa.
• La semplice esposizione di un credito nella dichiarazione non esaurisce automaticamente ogni questione processuale sul rimborso se poi il rapporto viene regolato da specifiche istanze e da un successivo diniego espresso; ciò che conta, ai fini dell'ammissibilità del ricorso, è il provvedimento amministrativo concretamente impugnabile.
• Il vizio di motivazione apparente sussiste solo quando la sentenza non consenta di ricostruire il percorso logico-giuridico seguito dal giudice; non è configurabile se la motivazione, pur sintetica, renda comprensibile la ratio decidendi.
• Nel giudizio di legittimità la Suprema Corte può cassare senza rinvio e decidere nel merito quando la causa non richieda ulteriori accertamenti di fatto e il ricorso originario risulti inammissibile per ragioni processuali già definite.

Come è indicizzato