Cassazione Civile, Ordinanza n. 21239/2025 del 24/07/2025

Esito

La controversia

A seguito di verifica fiscale relativa al periodo d’imposta 2008, l’amministrazione finanziaria contestò a una società fallita l’utilizzo di fatture relative ad operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, emesse da due ditte individuali e da una società operante nel commercio di uva da tavola per l’acquisto di mosto. L’ufficio ritenne indeducibili i costi e recuperò a tassazione Ires e Irap, irrogando sanzioni. In primo grado la pretesa fu accolta solo in parte; in appello la Commissione tributaria regionale accolse integralmente le ragioni della contribuente, riqualificando parte delle operazioni come soggettivamente inesistenti e affermando la deducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette in ragione dei pagamenti tracciati. L’Agenzia delle entrate ricorse per cassazione con quattro motivi: 1) violazione delle norme su reddito d’impresa, accertamento e disciplina fiscale delle operazioni inesistenti, per avere il giudice d’appello qualificato come soggettivamente inesistenti operazioni che l’atto impositivo aveva contestato come oggettivamente inesistenti; 2) violazione degli artt. 2697 e 2729 c.c. per errata applicazione delle regole sull’onere della prova e sulle presunzioni, avendo ritenuto provata l’effettività delle operazioni sulla base di pagamenti con bonifico o assegno e dell’assenza di prova della restituzione delle somme; 3) nullità della sentenza per motivazione apparente; 4) analoghe censure sulla ricostruzione dei rapporti con la società intermediaria, nuovamente riqualificati come soggettivamente inesistenti, con ulteriore doglianza sulla contraddittorietà e illogicità della motivazione.

La decisione

La Corte ha respinto le eccezioni preliminari di improcedibilità e di carenza di autosufficienza sollevate dalla controricorrente. Nel merito ha accolto il primo, il secondo e il quarto motivo di ricorso, ritenendo che la Commissione regionale avesse illegittimamente mutato il perimetro fattuale e giuridico della contestazione erariale, trasformando una fattispecie di operazioni oggettivamente inesistenti in una diversa ricostruzione, non supportata da adeguata base processuale. Ha inoltre affermato che, in materia di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare l’inesistenza dell’operazione anche per presunzioni, mentre al contribuente spetta la prova contraria dell’effettiva esistenza, e che pagamenti tracciati e mancata prova della restituzione delle somme non sono elementi idonei a dimostrare l’effettività dell’operazione. È stato invece rigettato il terzo motivo, poiché la motivazione della sentenza d’appello, pur errata, non era apparente in senso tecnico-costituzionale. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di II grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 369 c.p.c.

  L’onere di deposito degli atti richiamati non comporta improcedibilità quando il ricorso contiene adeguata indicazione e riassunto o trascrizione essenziale dei documenti, e nei giudizi tributari di legittimità il deposito del fascicolo di parte non è necessario se il fascicolo è già acquisito d’ufficio.

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  L’autosufficienza del ricorso è rispettata se gli atti e documenti sono specificamente indicati e ne sono riportati i passaggi essenziali; non è richiesta la trascrizione integrale degli atti.

• art. 6, par. 1, CEDU

  Il principio di autosufficienza va letto in modo non formalistico e proporzionato, evitando eccessivi rigori privi di giustificazione sostanziale.

• art. 25, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  Nei giudizi tributari i fascicoli di parte restano acquisiti al fascicolo d’ufficio e sono restituiti solo al termine del processo.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato quale norma sulla deducibilità dei costi, in combinazione con la disciplina delle operazioni inesistenti.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato quale base normativa dell’accertamento analitico-induttivo e della rettifica del reddito.

• art. 14, comma 4-bis, l. 24 dicembre 1993, n. 537

  Rilevante per la deducibilità dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti, ma non per quelle oggettivamente inesistenti.

• d.l. 2 marzo 2012, n. 16, art. 8

  Ha novellato la disciplina di cui all’art. 14, comma 4-bis, l. n. 537 del 1993, richiamata dalla CTR per affermare la deducibilità dei costi in caso di operazioni soggettivamente inesistenti.

• art. 2697 c.c.

  In tema di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione deve provare l’inesistenza dell’operazione; una volta assolto tale onere, spetta al contribuente la prova contraria dell’effettività.

• art. 2729 c.c.

  L’inesistenza dell’operazione può essere dimostrata anche tramite presunzioni semplici, ma la prova contraria non può fondarsi solo sulla regolarità formale dei pagamenti e della contabilità.

• art. 36 d.lgs. 22 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato ai fini della dedotta nullità per motivazione apparente della sentenza tributaria.

• art. 61 d.lgs. 22 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione delle sentenze tributarie.

• art. 132 c.p.c.

  La motivazione è apparente solo se manca un reale percorso logico-giuridico controllabile; nel caso concreto la motivazione non raggiungeva la soglia della nullità per apparenza.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  La motivazione deve superare il minimo costituzionale; la decisione d’appello, pur contraddittoria, non era del tutto priva di motivazione.

Massime di principio

• Quando l’atto impositivo contesta operazioni oggettivamente inesistenti, il giudice di merito deve rimanere entro il perimetro fattuale e giuridico della contestazione; non può trasformare d’ufficio la fattispecie in un diverso schema di operazioni soggettivamente inesistenti senza adeguata base processuale.
• In materia di operazioni oggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria assolve il proprio onere probatorio anche mediante presunzioni semplici; una volta dimostrata l’inesistenza dell’operazione, il contribuente deve provare positivamente che l’operazione si è realmente svolta.
• La prova dell’effettività dell’operazione non è data, di regola, dalla sola esibizione della fattura, dalla regolarità formale della contabilità o dall’utilizzo di mezzi di pagamento tracciabili, poiché tali elementi possono essere impiegati anche in operazioni fittizie.
• Il mancato riscontro della restituzione delle somme al cessionario non basta, da solo, a provare l’esistenza sostanziale dell’operazione contestata.
• La motivazione è apparente solo quando manchi un percorso argomentativo effettivamente controllabile; una motivazione contraddittoria o illogica può essere errata e cassabile nel merito senza integrare necessariamente nullità per apparenza.

Come è indicizzato