Cassazione Civile, Ordinanza n. 11849/2023 del 05/05/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da tre atti di contestazione con cui l'amministrazione finanziaria aveva irrogato sanzioni per gli anni d'imposta 2008, 2009 e 2010, ritenendo omessa la compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi in relazione a investimenti finanziari effettuati all'estero, in Lussemburgo, per complessivi euro 5.200.000, tramite una società intermediaria residente. Il contribuente aveva sostenuto di essere esonerato dall'obbligo dichiarativo in ragione dell'interposizione dell'intermediario. I primi atti erano stati annullati in autotutela e sostituiti con nuovi atti, rispetto ai quali il contribuente aveva contestato sia la legittimità della rinnovazione della pretesa sia l'insussistenza dei presupposti dell'obbligo dichiarativo. La CTR ha respinto tali censure sul merito dell'an debeatur, ma ha rideterminato le sanzioni applicando il cumulo giuridico ex art. 12, comma 5, d.lgs. 472/1997. In Cassazione l'Agenzia ha dedotto, da un lato, l'errore della CTR nell'applicare il cumulo giuridico e, dall'altro, il difetto di motivazione sulla quantificazione; il contribuente, con ricorso incidentale, ha sostenuto che l'Ufficio non potesse rinnovare gli atti dopo l'autotutela e che, in ogni caso, ricorressero i presupposti dell'esonero dal quadro RW perché i bonifici verso l'intermediario erano tracciabili e l'operazione era documentata.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto sia il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate sia il ricorso incidentale del contribuente. Ha ritenuto legittima la rinnovazione degli atti impositivi dopo l'annullamento in autotutela, in assenza di giudicato e in presenza del potere dell'Amministrazione di correggere i propri errori; ha inoltre confermato che l'esonero dall'obbligo di compilazione del quadro RW richiede un incarico effettivo a un intermediario residente, requisito non dimostrato nel caso di specie anche per la cancellazione della società intermediaria. Quanto alle sanzioni, ha confermato l'applicazione del cumulo giuridico ex art. 12, comma 5, d.lgs. 472/1997 per violazioni della stessa indole commesse in diversi periodi d'imposta, escludendo sia la necessità di applicare anche il comma 1 sia il denunciato vizio di motivazione, perché la CTR aveva ancorato la misura minima dell'aumento alla sanzione già adottata dall'Ufficio. Le spese sono state compensate per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• art. 4 d.l. 28 giugno 1990, n. 167

  L'obbligo di compilazione del quadro RW serve al monitoraggio fiscale degli investimenti esteri; l'esonero opera solo se l'attività di investimento è effettivamente affidata a un intermediario residente o tramite contratto di gestione concluso per suo tramite, con conseguente trasmissione all'Agenzia dei dati rilevanti.

• art. 12 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Il comma 5 disciplina autonomamente le violazioni della stessa indole commesse in periodi d'imposta diversi e consente il cumulo giuridico; non si applica automaticamente il comma 1 quando mancano unicità della condotta e natura formale delle violazioni nello stesso episodio.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Invocato per il dedotto difetto di motivazione della sentenza tributaria, ma la Corte ha ritenuto sufficiente la motivazione della CTR sulla quantificazione della sanzione.

• art. 53 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato nel motivo sulla nullità della sentenza per violazione delle regole del processo tributario, senza accoglimento della censura.

• art. 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato unitamente agli altri parametri processuali per censurare la motivazione della decisione d'appello, ma senza esito favorevole per la ricorrente.

• art. 132 c.p.c.

  La Corte ha escluso la nullità della sentenza d'appello per motivazione mancante, ritenendo il ragionamento della CTR comprensibile e sufficiente.

• art. 2-quater d.l. 30 settembre 1994, n. 564

  La rinnovazione dell'atto annullato in autotutela è ammessa nei limiti del potere di correzione degli errori dell'Amministrazione, purché non si eluda un eventuale giudicato.

• art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato dal contribuente nel tentativo di limitare la rinnovazione dell'azione amministrativa; la Corte non ha accolto la censura.

• art. 16, comma 2, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Invocato in collegamento con l'autotutela e la rinnovazione degli atti di contestazione, ma la Corte ha confermato la legittimità del nuovo esercizio del potere impositivo.

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L'atto impositivo già emesso può essere modificato in presenza di nuovi elementi conoscitivi; tuttavia, nel caso di atto annullato in autotutela, la rinnovazione è ammessa nell'esercizio del potere di correzione degli errori.

• art. 13 d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  La Corte dà atto dei presupposti per il versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato a carico del ricorrente incidentale soccombente.

Massime di principio

• La rinnovazione di un atto impositivo annullato in autotutela è legittima quando l'amministrazione esercita il potere di correggere i propri errori entro i termini di legge e non vi sia un giudicato che ne impedisca la reiterazione.
• L'esonero dall'obbligo di compilare il quadro RW richiede la prova di un incarico effettivo a un intermediario residente, idoneo a garantire il flusso informativo verso l'amministrazione; la sola dimostrazione di bonifici o della successiva intestazione nominale degli investimenti non basta se non è provato tale incarico.
• Per le violazioni tributarie della stessa indole commesse in periodi d'imposta diversi, l'art. 12, comma 5, d.lgs. 472/1997 prevede un'autonoma disciplina del cumulo giuridico, distinta da quella del comma 1, sicché non è necessario sovrapporre entrambe le regole.
• La scelta della misura dell'aumento sanzionatorio è sufficientemente motivata quando il giudice di merito richiama la sanzione base già applicata dall'Ufficio e ne opera la rideterminazione secondo il criterio legale del cumulo giuridico.

Come è indicizzato