Cassazione Civile, Ordinanza n. 32065/2025 del 10/12/2025

Esito

La controversia

La società contribuente aveva indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta 2011 una variazione in diminuzione per fruire della detassazione ambientale c.d. "Tremonti Ambiente" prevista dall'art. 6, commi 13-19, l. n. 388/2000, quantificata sulla base di una perizia che individuava la quota di investimento ambientalmente rilevante. L'investimento era stato inserito nel bilancio riapprovato per consentire la cumulabilità con la tariffa incentivante del c.d. V conto energia. L'Agenzia delle Entrate ha ritenuto non spettante il cumulo tra la detassazione fiscale e le tariffe incentivanti per gli impianti fotovoltaici e ha recuperato a tassazione il beneficio. I giudici di merito hanno accolto la tesi della società; l'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione con due motivi: (1) violazione dell'art. 6, commi 13-19, l. n. 388/2000, in combinato con il d.m. MISE 5 luglio 2012 e con gli artt. 24, comma 5, e 26 d.lgs. n. 28/2011, sostenendo la non cumulabilità della Tremonti Ambiente con gli incentivi del III, IV e V conto energia; (2) violazione dell'art. 6 l. n. 388/2000, dell'art. 2697 c.c. e dell'art. 7 d.lgs. n. 564/1992, contestando anche la prova del "sovracosto" incentivabile. La società ha resistito con controricorso, poi depositando rinuncia agli atti processuali per sopravvenuto disinteresse; la Corte ha però ritenuto tale rinuncia irrilevante ai fini dell'esame del ricorso dell'Agenzia, poiché la controricorrente non era titolare dell'impugnazione.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo di ricorso e assorbito il secondo. Ha affermato la non cumulabilità, per gli impianti rientranti nel III, IV e V conto energia, tra la detassazione ambientale di cui all'art. 6, commi 13-19, l. n. 388/2000 e le tariffe incentivanti, richiamando il successivo intervento legislativo che ha chiarito in via primaria il divieto di cumulo e la possibilità di conservare il beneficio più favorevole previa espressa rinuncia alla Tremonti Ambiente entro il termine previsto. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio al giudice di merito, il quale dovrà uniformarsi al principio secondo cui il cumulo non è consentito nei casi considerati e dovrà verificare se la società abbia presentato la dichiarazione di rinuncia volontaria al beneficio fiscale. La rinuncia agli atti depositata dalla controricorrente non ha determinato estinzione del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 6, commi 13-19, l. n. 388/2000

  prevede la detassazione della quota di reddito imponibile destinata agli investimenti ambientali; la Corte lo considera non cumulabile con gli incentivi del III, IV e V conto energia, salvo rinuncia espressa al beneficio fiscale nei termini stabiliti dalla disciplina sopravvenuta.

• d.m. MISE 5 luglio 2012

  richiamato come fonte attuativa del V conto energia; nel quadro ricostruito dalla Corte non consente il cumulo con la detassazione ambientale.

• art. 24, comma 5, d.lgs. n. 28/2011

  citato nel motivo di ricorso quale norma rilevante nel sistema degli incentivi energetici.

• art. 26 d.lgs. n. 28/2011

  citato nel motivo di ricorso quale norma rilevante nel sistema degli incentivi energetici.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  fondamento processuale del ricorso per cassazione per violazione di legge.

• art. 2697 c.c.

  richiamato nel secondo motivo per la censura relativa all'onere della prova sul sovracosto incentivabile, motivo dichiarato assorbito.

• art. 7 d.lgs. n. 564/1992

  richiamato nel secondo motivo in relazione alla prova del sovracosto incentivabile, motivo poi assorbito.

• art. 5 d.m. 5 maggio 2011

  indicato dalla Corte come norma che prevede la cumulabilità solo con i benefici espressamente elencati, tra i quali non figura la Tremonti Ambiente.

• art. 7 d.lgs. 387/2003

  richiamato come base normativa generale delle tariffe incentivanti per la produzione di energia elettrica.

• art. 36 d.l. 26 ottobre 2019, n. 124, conv. in l. 19 dicembre 2019, n. 157

  ha chiarito in via primaria il divieto di cumulo tra incentivi del III, IV e V conto energia e Tremonti Ambiente; ha previsto la possibilità di mantenere le tariffe incentivanti previa rinuncia espressa al beneficio fiscale e pagamento di una somma sostitutiva nei casi previsti.

• l. 11 settembre 2020, n. 120

  ha differito il termine per la rinuncia volontaria alla Tremonti Ambiente dal 30 giugno 2020 al 31 dicembre 2020.

• art. 133, comma 1, lett. o), d.lgs. n. 104/2010

  richiamato per affermare la giurisdizione esclusiva del giudice amministrativo sulle controversie relative all'atto generale e attuativo emanato dall'Agenzia delle Entrate sulle modalità della rinuncia.

• art. 19 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per escludere che il provvedimento amministrativo generale rientri tra gli atti impugnabili nel processo tributario.

• art. 36, comma 3, d.l. n. 124/2019

  richiamato con riferimento al provvedimento attuativo dell'Agenzia delle Entrate sulle modalità e sul contenuto della comunicazione di rinuncia.

Massime di principio

• La detassazione per investimenti ambientali e gli incentivi in conto energia non sono automaticamente cumulabili: la cumulabilità dipende dalla disciplina specifica applicabile al periodo e al tipo di conto energia, e per il III, IV e V conto energia opera il divieto di cumulo.
• Quando il legislatore interviene con una norma interpretativa o chiarificatrice, il divieto di cumulo tra agevolazioni può essere affermato in modo definitivo anche per rapporti già sorti, ferma la possibilità di conservare il beneficio economicamente più favorevole mediante rinuncia espressa all'altro beneficio nei termini e con le modalità previste.
• Se la disciplina sopravvenuta subordina la conservazione di un incentivo alla rinuncia espressa a un'altra agevolazione, il giudice di merito deve verificare in concreto se tale rinuncia sia stata effettivamente presentata.
• L'atto amministrativo generale che detta modalità operative per l'esercizio della rinuncia a un'agevolazione non integra di per sé un atto impositivo tributario impugnabile ex art. 19 d.lgs. n. 546/1992, ma può ricadere nella giurisdizione amministrativa.
• Il motivo di ricorso relativo alla violazione dell'onere della prova resta assorbito quando la decisione è risolta dalla questione preliminare e assorbente della spettanza o meno del beneficio fiscale invocato.

Come è indicizzato