Cassazione Civile, Ordinanza n. 14707/2023 del 26/05/2023

Esito

La controversia

A seguito di processo verbale di constatazione della Guardia di Finanza, una società e i suoi soci ricevevano distinti avvisi di accertamento per IRAP e IVA nei confronti della società e per IRPEF, recuperata per trasparenza, nei confronti dei soci, per le annualità 2009, 2010 e 2011. L'Ufficio contestava omesse o discordanti annotazioni di fatture di vendita e irregolarità di magazzino, ritenendo conseguenti maggiori ricavi non dichiarati. I contribuenti impugnavano gli avvisi e, in cassazione, deducevano con i primi tre motivi: violazione dell'art. 52, quinto comma, d.P.R. n. 633/1972; nullità della sentenza per omessa motivazione/omessa pronuncia, perché la CTR aveva ritenuto inutilizzabile la documentazione prodotta in giudizio solo perché non esibita in sede amministrativa, senza indicare quali documenti fossero stati sottratti e senza verificare la prova dell'avvertimento sulle conseguenze della mancata esibizione; omesso esame del fatto decisivo relativo alla presunta sottrazione dei documenti. Con il quarto motivo lamentavano, inoltre, la violazione degli artt. 2697 e 2729 c.c. e delle norme sull'accertamento induttivo, sostenendo che la CTR avesse erroneamente assimilato fatture provvisorie a documenti extracontabili.

La decisione

La Corte ha accolto i primi tre motivi di ricorso, ritenendo che la sanzione di inutilizzabilità della documentazione prodotta in sede contenziosa non possa operare automaticamente per il solo fatto della mancata esibizione in sede amministrativa. È necessario che l'Amministrazione provi una specifica richiesta di esibizione, accompagnata dall'avvertimento delle conseguenze della mancata ottemperanza, e un comportamento doloso del contribuente volto a sottrarre i documenti al controllo. Poiché la CTR aveva applicato l'inutilizzabilità senza verificare tali presupposti e aveva posto a carico dei contribuenti una preclusione non dimostrata dall'Ufficio, la sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione staccata di Brescia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Il quarto motivo è stato assorbito.

Norme richiamate

• art. 52, quinto comma, d.P.R. n. 633/1972

  La preclusione all'utilizzo processuale della documentazione non esibita in fase amministrativa non opera automaticamente, ma richiede i presupposti di specifica richiesta, avvertimento e rifiuto doloso di esibizione.

• art. 32, quarto comma, d.P.R. n. 600/1973

  L'omessa o intempestiva risposta al questionario può comportare preclusioni amministrative e processuali, ma solo se l'Ufficio ha fissato un termine minimo e ha avvertito delle conseguenze dell'inottemperanza, e la prova di ciò incombe sull'Amministrazione.

• art. 51, quinto comma, d.P.R. n. 633/1972

  In materia IVA, la disciplina del questionario assolve alla funzione di instaurare un dialogo preventivo tra fisco e contribuente, con possibile sanzione processuale in caso di mancata collaborazione nei termini di legge.

• art. 36, comma secondo, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato come parametro del vizio di motivazione/nullità denunciato dai ricorrenti.

• art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  Richiamato come parametro del vizio motivazionale dedotto in cassazione.

• art. 112 c.p.c.

  Richiamato per la denuncia di omessa pronuncia.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato in relazione alla valutazione delle prove.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato in relazione alla valutazione delle prove.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato nel quarto motivo per contestare la ripartizione dell'onere probatorio sull'accertamento fiscale.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato nel quarto motivo con riferimento alle presunzioni poste a base dell'accertamento.

• art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973

  Richiamato nel quarto motivo per contestare il metodo di accertamento induttivo.

• art. 54, secondo comma, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel quarto motivo per contestare il metodo di accertamento IVA.

• artt. 6 e 10 Statuto del contribuente

  Richiamati per affermare che l'azione dell'ufficio deve essere improntata a lealtà, correttezza e collaborazione.

• artt. 24 e 53 Cost.

  Richiamati come limiti costituzionali rispetto alla sanzione processuale di inutilizzabilità, giustificata solo in presenza dei presupposti previsti dalla legge.

Massime di principio

• La sanzione di inutilizzabilità in giudizio dei documenti non esibiti in sede amministrativa opera solo se l'Amministrazione prova una richiesta specifica e puntuale di esibizione, un termine congruo e l'avvertimento espresso delle conseguenze dell'inottemperanza; in mancanza, la produzione documentale in giudizio resta ammissibile.
• L'onere di dimostrare i presupposti della preclusione documentale incombe sull'Amministrazione finanziaria, non sul contribuente.
• Il rifiuto o la mancata esibizione dei documenti in sede precontenziosa non basta, da solo, a fondare l'inutilizzabilità della prova prodotta nel processo tributario: occorre anche un comportamento doloso di sottrazione o occultamento dei documenti.
• In tema di accertamento tributario, la collaborazione endoprocedimentale tra fisco e contribuente è funzionale a un dialogo preventivo e può giustificare preclusioni solo nei limiti rigorosamente stabiliti dalla legge e nel rispetto del diritto di difesa.
• Se la decisione di merito applica la preclusione documentale senza accertare i presupposti richiesti dalla disciplina speciale e dalla giurisprudenza di legittimità, la sentenza va cassata con rinvio per nuovo esame.

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