Cassazione Civile, Ordinanza n. 35503/2023 del 19/12/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento emessi nei confronti di una società in nome collettivo e dei suoi soci illimitatamente responsabili per l'anno d'imposta 2007, con contestazione di omessa registrazione di ricavi non contabilizzati, conseguente rideterminazione del reddito d'impresa imputabile ai soci, maggiori imposte, maggior valore della produzione netta ai fini IRAP e maggiore IVA. In primo grado i ricorsi erano stati rigettati; in appello la CTR Lombardia aveva confermato la legittimità degli atti, ritenendo legittimo l'accertamento, insussistente la violazione del termine dilatorio di cui all'art. 12, comma 7, L. 212/2000, non decisiva la questione del doppio conteggio di alcune fatture e sufficiente la motivazione degli avvisi. Con il ricorso per cassazione i contribuenti deducevano tre motivi: 1) violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000, assumendo che la CTR avesse erroneamente ritenuto sussistente un'urgenza idonea a comprimere il termine di 60 giorni; 2) violazione dell'art. 2697 c.c. e delle norme sull'accertamento tributario, sostenendo che l'Ufficio avesse fondato la pretesa anche su documentazione bancaria non esibita né prodotta e che la CTR avesse indebitamente spostato sul contribuente l'onere di provare l'inesistenza dell'evasione; 3) violazione dell'art. 24 Cost., dell'art. 10 L. 212/2000 e del principio del contraddittorio, lamentando che l'assenza di un reale contraddittorio pregressuale avesse impedito di evidenziare un errore di doppio conteggio delle medesime componenti positive di reddito e avesse leso il diritto di difesa.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati il primo e il terzo motivo, chiarendo che il termine dilatorio di 60 giorni dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000 opera solo in caso di accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente e che, nel caso concreto, vi erano state due distinte attività istruttorie, una mediante questionario e una verifica della Guardia di Finanza, con conseguente insussistenza della dedotta violazione. Ha inoltre osservato che, per i tributi armonizzati, la nullità per difetto di contraddittorio postula anche l'allegazione concreta delle difese che il contribuente avrebbe potuto far valere, onere non assolto. Il secondo motivo è stato dichiarato in parte inammissibile, perché non confrontato con la ratio della sentenza impugnata sulla genericità della censura e sull'assenza di vizi di motivazione, e in parte infondato, poiché gli avvisi richiamavano in modo sufficiente il PVC e gli elementi essenziali della pretesa; la Corte ha inoltre ribadito che, nell'accertamento analitico-induttivo, l'Ufficio può fondarsi su presunzioni semplici e che, una volta dimostrata l'inattendibilità della contabilità, l'onere della prova si sposta sul contribuente, onere non assolto nel caso di specie. Alla soccombenza dei ricorrenti è seguita la condanna alle spese e all'ulteriore importo ex art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  termine dilatorio di sessanta giorni

  si applica agli avvisi di accertamento conseguenti ad accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente; la sua violazione comporta, salvo specifiche ragioni di urgenza provate dall'Ufficio, la nullità dell'atto notificato ante tempus.

• art. 2697 c.c.

  l'onere della prova resta regolato dalle ordinarie regole probatorie; nell'accertamento analitico-induttivo, una volta emersi elementi di inattendibilità della contabilità, la prova contraria si sposta sul contribuente.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  consente l'accertamento analitico-induttivo sulla base di presunzioni, anche quando le scritture siano formalmente regolari, purché complessivamente inattendibili.

• art. 42, d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dai ricorrenti nel motivo sull'onere probatorio e sulla validità dell'accertamento.

• art. 54, d.P.R. n. 633/1972

  richiamato dai ricorrenti quale norma sull'accertamento IVA.

• art. 56, d.P.R. n. 633/1972

  richiamato dai ricorrenti quale norma sull'accertamento IVA.

• art. 24 Cost.

  richiamato a sostegno della censura di lesione del diritto di difesa e del contraddittorio, non accolta dalla Corte.

• art. 10, L. 212/2000

  richiamato per sostenere la violazione dei principi di collaborazione e buona fede; la Corte lo menziona nel quadro delle garanzie procedimentali del contribuente.

• art. 7, L. 212/2000

  in tema di motivazione dell'avviso, l'obbligo di allegazione degli atti richiamati opera solo quando il loro contenuto sia necessario a integrare la motivazione dell'atto; non occorre allegare atti di mero rinvio narrativo o il cui contenuto essenziale sia già riportato nell'avviso.

• art. 3, comma 3, L. 241/1990

  richiamato quale parametro della funzione integrativa della motivazione amministrativa.

• art. 2729 c.c.

  le presunzioni semplici utilizzabili nell'accertamento devono avere i requisiti di precisione, gravità e concordanza; la Corte osserva che può bastare anche un unico elemento, purché preciso e grave.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  presuppone la soccombenza in cassazione e comporta il pagamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato.

Massime di principio

• Nel controllo tributario effettuato con accesso, ispezione o verifica nei locali del contribuente, l'art. 12, comma 7, L. 212/2000 impone un termine dilatorio di 60 giorni prima dell'emissione dell'accertamento; la sua violazione determina invalidità dell'atto, salvo che l'Ufficio dimostri concrete e specifiche ragioni di urgenza.
• La garanzia del contraddittorio endoprocedimentale non è surrogabile da interlocuzioni informali o da un successivo contraddittorio processuale; ciò che rileva è la possibilità effettiva, prima dell'atto, di interloquire sui rilievi emersi dalla verifica nei locali del contribuente.
• Per i tributi armonizzati, la dedotta violazione del contraddittorio procedimentale non basta da sola a fondare la nullità dell'accertamento: il contribuente deve anche allegare in concreto quali difese avrebbe potuto spendere e dimostrare che non si tratta di eccezioni meramente pretestuose.
• In materia di motivazione degli avvisi di accertamento, il richiamo a un PVC o ad altri atti è sufficiente quando l'atto impositivo riproduce gli elementi essenziali della pretesa; l'allegazione integrale degli atti richiamati non è necessaria se il loro contenuto non serve a integrare la motivazione già completa.
• Nell'accertamento analitico-induttivo l'Ufficio può fondarsi su presunzioni semplici, anche desumendo da un solo elemento purché preciso e grave, e una volta dimostrata l'inattendibilità complessiva della contabilità l'onere di contrastare la pretesa si trasferisce sul contribuente.

Come è indicizzato