Cassazione Civile, Ordinanza n. 01076/2025 del 16/01/2025

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso un avviso bonario a seguito dei controlli sulla dichiarazione IRES 2013, contestando un presunto errore dichiarativo e chiedendo il versamento di euro 153.207,00. La società aveva chiesto l'annullamento in autotutela, spiegando che il maggior credito risultava dall'applicazione delle agevolazioni fiscali per investimenti ambientali c.d. Tremonti ambientale, relative alla realizzazione di un impianto fotovoltaico nel 2008, e che la correzione era stata effettuata tramite dichiarazione integrativa. I giudici di merito avevano accolto il ricorso della società. In Cassazione l'Agenzia denunciava, con il primo motivo, la violazione delle norme sulla rettifica delle dichiarazioni fiscali e sulla decadenza dal beneficio, sostenendo che la contribuente avrebbe dovuto usare solo gli strumenti tipici previsti dall'ordinamento e che, non avendolo fatto tempestivamente, era decaduta dal diritto all'agevolazione. Con il secondo motivo deduceva la nullità della sentenza e del procedimento, assumendo l'inammissibilità del ricorso originario perché l'avviso bonario e il diniego di autotutela non sarebbero stati autonomamente impugnabili.

La decisione

La Corte ha rigettato entrambi i motivi. Ha ritenuto infondato il secondo motivo, ribadendo che, in materia tributaria, anche gli atti non espressamente compresi nell'elenco dell'art. 19 del d.lgs. 546/1992 sono impugnabili quando contengano una pretesa tributaria ben individuata e motivata; ha quindi confermato l'impugnabilità dell'avviso bonario. Ha poi rigettato il primo motivo, affermando che la dichiarazione fiscale è emendabile anche in sede contenziosa per errori di fatto o di diritto che comportino un maggiore carico impositivo non dovuto, e che il termine previsto per la dichiarazione integrativa rileva solo ai fini dell'utilizzo del credito in compensazione, non come limite assoluto alla possibilità di opporsi alla pretesa fiscale. Nel caso concreto, l'incertezza interpretativa sulla cumulabilità tra tariffa incentivante del conto energia e detassazione Tremonti ambientale è stata risolta solo dal DM 5 luglio 2012, sicché la contribuente poteva fruire dell'agevolazione anche successivamente mediante dichiarazione integrativa. Il ricorso è stato quindi integralmente respinto, senza spese per mancata attività difensiva della società intimata.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  norma evocata per denunciare la violazione di legge nel giudizio di cassazione

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  norma evocata per denunciare la nullità della sentenza e del procedimento

• artt. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. n. 322/1998

  consentono la correzione delle dichiarazioni annuali; il termine del comma 8-bis incide sull'utilizzo del credito in compensazione, non esclude la tutela contenziosa contro una maggiore pretesa tributaria

• art. 38 d.P.R. n. 602/1973

  richiamato come rimedio alternativo invocato dall'Amministrazione per la correzione della dichiarazione

• art. 1 disp. prel. c.c.

  richiamato nel motivo di ricorso sulla corretta interpretazione delle norme fiscali

• art. 19 d.lgs. n. 546/1992

  l'elenco degli atti impugnabili è tassativo, ma può essere interpretato estensivamente quando l'atto contenga una pretesa tributaria definita

• art. 21 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato nel motivo di ricorso per contestare l'ammissibilità dell'azione

• art. 100 c.p.c.

  l'interesse ad agire sorge già con la conoscenza di una pretesa tributaria individuata

• artt. 24 e 53 Cost.

  invocati a sostegno dell'interpretazione estensiva dell'impugnabilità e del principio di capacità contributiva

• art. 97 Cost.

  richiamato come parametro di buon andamento dell'amministrazione

• art. 17 d.lgs. n. 241/1997

  evocato come norma sulla compensazione del credito risultante da dichiarazione integrativa

• art. 25, comma 10, d.lgs. n. 28/2011

  indicato come base della tariffa incentivante del conto energia

• art. 6, commi 13-19, l. n. 388/2000

  base normativa della c.d. Tremonti ambientale

• art. 19 d.m. 5 luglio 2012

  ha chiarito la cumulabilità tra tariffa incentivante e detassazione ambientale, consentendo il cumulo delle agevolazioni

• circolare Agenzia delle Entrate n. 31/E del 24/09/2013

  richiamata dalla contribuente come procedura per la riliquidazione interna della dichiarazione

• risoluzione Agenzia delle Entrate n. 58/E del 20 luglio 2016

  espressa in senso favorevole alla fruizione "ora per allora" dell'agevolazione tramite dichiarazione integrativa

• artt. 1427 ss. c.c.

  richiamati per affermare che, se la dichiarazione ha contenuto negoziale, l'emendabilità richiede la prova dell'errore riconoscibile

• art. 53 Cost.

  richiamato per affermare che non è consentito assoggettare il contribuente a imposte maggiori di quelle dovute

• art. 97 Cost.

  richiamato per fondare l'esigenza di correttezza e legalità dell'azione amministrativa

Massime di principio

• In materia tributaria, l'elenco degli atti impugnabili previsto dall'art. 19 del d.lgs. 546/1992 è tassativo, ma può essere interpretato estensivamente quando l'atto porti a conoscenza del contribuente una pretesa fiscale certa, motivata e attuale.
• La comunicazione di irregolarità o avviso bonario è immediatamente impugnabile se contiene una pretesa tributaria ben individuata; il contribuente ha una facoltà, e non un onere, di impugnarlo subito.
• La dichiarazione dei redditi, quando ha natura di dichiarazione di scienza, è emendabile anche in sede contenziosa per errori di fatto o di diritto che abbiano determinato un maggiore tributo non dovuto.
• Il termine previsto per la dichiarazione integrativa rileva ai fini dell'utilizzo del credito in compensazione, ma non preclude al contribuente di opporsi in giudizio alla maggiore pretesa erariale mediante emenda della dichiarazione.
• Se l'agevolazione fiscale non è stata fruita tempestivamente per obiettiva incertezza interpretativa sulla disciplina, il contribuente può farla valere successivamente ove la normativa o gli atti dell'amministrazione ne chiariscano la spettanza.
• Non può essere imposto al contribuente un carico fiscale maggiore di quello previsto dalla legge per effetto di errori dichiarativi emendabili, in coerenza con i principi di capacità contributiva e correttezza dell'azione amministrativa.

Come è indicizzato