Cassazione Civile, Sentenza n. 22578/2024 del 09/08/2024

Esito

La controversia

Il ricorso per cassazione impugnava la sentenza della Commissione tributaria regionale di Sicilia che aveva rigettato il ricorso del Consorzio avverso un avviso di accertamento relativo all'anno 2004, con contestazioni in materia di IRES/IRAP e IVA. Il Consorzio deduceva: (i) illegittima valorizzazione in appello da parte dei giudici di fatti e omissioni (mancata tenuta di scritture contabili e omessa contabilizzazione di costi) che sarebbero stati introdotti dall'Agenzia in appello; (ii) errata qualificazione dell'incremento delle rimanenze come reddito imponibile senza riconoscimento dei costi (contestazione del metodo di accertamento e della mancata valutazione dei costi emersi); (iii) carenza e genericità della motivazione in ordine alla pretesa IVA e al presunto obbligo di ribaltamento integrale dei costi verso le imprese consorziate; (iv) errata applicazione dei principi sul "ribaltamento" dei costi nei consorzi con attività esterna.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati o inammissibili i motivi proposti. In particolare: (i) i giudici d'appello non hanno violato il divieto di nuove eccezioni in appello perché le argomentazioni dell'Ufficio erano connesse alle contestazioni iniziali e configurabili come difese non costituenti nuove eccezioni in senso tecnico; (ii) le doglianze sul trattamento dell'incremento delle rimanenze sono state ritenute inammissibili per novità e mancata autosufficienza del ricorso; (iii) la CTR ha correttamente applicato i principi giurisprudenziali sulla natura del rapporto consorzio/consorziati e sul "ribaltamento" di costi e ricavi, valutando in fatto che il consorzio aveva operato come mandatario senza rappresentanza e che vi era mancato ribaltamento dei costi, con conseguente Iva dovuta. Il Consorzio è stato condannato al pagamento delle spese di giudizio in favore dell'Agenzia per euro 3.000,00 oltre accessori.

Norme richiamate

• art. 2602 cod. civ.

  Uso quale riferimento per la natura giuridica del consorzio: base per ricondurre il Consorzio ARCOM tra i consorzi con attività esterna

• art. 2612 cod. civ.

  Richiamato per definire disciplina dei consorzi con attività esterna e per i rapporti con i consorziati (mandato senza rappresentanza)

• art. 2615-bis cod. civ.

  Richiesto in relazione all'obbligo di redazione della situazione patrimoniale del consorzio; la mancata elaborazione rileva sul piano probatorio contabile

• art. 73 d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Richiamato per l'inquadramento fiscale dei consorzi come soggetti passivi IRES

• art. 4 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato per l'inquadramento IVA dei consorzi come soggetti passivi

• art. 3 decreto legislativo n. 446/1997

  Richiamato in tema di soggettività e regime impositivo (IRAP) dei consorzi

• art. 57 d.lgs. n. 546/1992

  Norma processuale che vieta in appello nuove eccezioni in senso tecnico; la Corte chiarisce che non vieta argomentazioni difensive connesse alle censure già proposte

• art. 7 legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Richiamato negli effetti sulla disciplina processuale tributaria (sicurezza dei limiti del contendere)

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973, comma 1 lett. d)

  Fondamento normativo per l'accertamento analitico-induttivo mediante presunzioni gravi, precise e concordanti

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973, comma 2

  Regola l'accertamento induttivo "puro" e la facoltà dell'Amministrazione di utilizzare metodi presuntivi e di riconoscere una deduzione forfettaria dei costi solo in tale ipotesi

• art. 53 Cost.

  Principio della capacità contributiva: citato rispetto al divieto di tassare il profitto lordo anziché il netto

• art. 41 d.P.R. n. 600/1973

  Riferimento normativo collegato alle regole di accertamento (richiamato nel motivo), contribuendo al quadro normativo sugli obblighi probatori

• artt. 2697 e 2729 cod. civ.

  Norme sulla prova; richiamate in relazione all'onere della prova sul contribuente e sull'Amministrazione

• art. 3, comma 3, d.P.R. n. 633/1972

  Interpretazione ai fini IVA del mandato senza rappresentanza: le prestazioni rese o ricevute dal mandatario sono considerate tali anche nei rapporti tra mandante e mandatario

• art. 13, comma 2, lett. b) d.P.R. n. 633/1972

  Disciplina la base imponibile relativa alle provvigioni nei rapporti di mandato senza rappresentanza e l'effetto sul ribaltamento dei corrispettivi

Massime di principio

• Nei contenziosi tributari il divieto di introdurre nuove eccezioni in appello riguarda le eccezioni in senso tecnico (fatti nuovi che modificano la causa petendi): sono invece ammissibili, se connesse, le difese e le argomentazioni difensive che contestano la fondatezza delle censure iniziali.
• Occorre distinguere tra accertamento induttivo "puro" (art.39, comma 2 DPR 600/1973) e accertamento analitico-induttivo: solo nell'induttivo puro l'Amministrazione può riconoscere una deduzione forfettaria dei costi; nell'analitico-induttivo è il contribuente che ha l'onere di provare i costi deducibili.
• La qualificazione del consorzio (attività esterna, mandato senza rappresentanza vs attività commerciale autonoma) è questione di fatto decisiva per stabilire l'obbligo di "ribaltamento" dei costi e per l'imposizione IVA: il giudice del merito deve verificare lo statuto e le concrete modalità operative.
• Se il consorzio agisce come mandatario senza rappresentanza e svolge servizi per conto delle consorziate, i corrispettivi possono configurare prestazioni soggette a IVA e può essere dovuto il ribaltamento pro quota; se invece il consorzio acquisisce e svolge commesse autonomamente a scopo di lucro, è possibile che non si applichi il ribaltamento integrale.
• La mancata o carente tenuta di scritture contabili (es. omissione della situazione patrimoniale prevista dall'art.2615-bis) incide sull'onere probatorio: in presenza di contabilità non adeguata il contribuente deve fornire elementi per dimostrare la natura di costi o rimanenze.
• In cassazione non sono ammesse questioni di fatto o nuovi temi non affrontati dai giudici di merito e il ricorso deve essere autosufficiente nel riportare gli atti e le deduzioni già svolte in primo o secondo grado.