Sentenza del 17/01/2022 n. 1313 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia deduceva che l'operazione di ricapitalizzazione della A.W. era elusiva: Masco International Service aveva ceduto il proprio credito verso A.W. a Masco Europe scarl (socia al 99,99%) e quest'ultima aveva poi rinunciato parzialmente al credito (oltre a compensarne altra parte con sottoscrizione aumento capitale), così evitando la costituzione di una sopravvenienza attiva tassabile ai sensi dell'art. 88 TUIR. Contestava la violazione e falsa applicazione dell'art. 88, co.4 (non applicabile secondo l'Ufficio), e lamentava altresì omissioni, insufficiente e illogica motivazione del giudice d'appello su fatti decisivi (tra cui la mancata valutazione della reale utilità del transito del credito, il prezzo di cessione 'vile', il mancato incremento del costo della partecipazione ai fini della cessione). L'Agenzia chiedeva la ricostruzione del fatto in senso elusivo e la tassazione delle sopravvenienze attive.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia delle entrate e dichiarato assorbito il ricorso incidentale condizionato della società. Ha confermato la decisione della Commissione tributaria regionale che aveva accolto l'appello della A.W. e respinto l'appello incidentale dell'Ufficio, ritenendo l'operazione motivata da valide ragioni economiche (necessità di ricapitalizzazione per evitare lo scioglimento, sistema di trasferimento del debito tramite finanziamento bancario e successivo trasferimento del mutuo all'acquirente) e non qualificabile come elusiva. Sul piano procedurale la Corte ha rigettato le eccezioni di improcedibilità, inammissibilità e di carenza di autosufficienza del ricorso, e ha escluso il giudicato interno invocato dalla società; ha altresì confermato che, in cassazione, non è luogo per una nuova valutazione dei fatti di merito. Ha condannato l'Agenzia al pagamento delle spese processuali (liquidate in complessivi Euro 16.000,00 oltre oneri) e ha escluso il raddoppio del contributo unificato. Sentenza resa il 12 gennaio 2022 e depositata il 17 gennaio 2022.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 917/1986, art. 88

  "si considerano sopravvenienze attive i ricavi o altri proventi conseguiti a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi..." e "non si considerano sopravvenienze attive i versamenti in denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società... dai propri soci, e la rinuncia dei soci i crediti..." (testo richiamato in motivazione)

  La Corte ha distinto tra rinuncia al credito da parte del socio (esente da sopravvenienza ai sensi del co.4) e rinuncia da parte di creditore non socio (che avrebbe generato sopravvenienza). Ha ritenuto applicabile l'esenzione alla fattispecie concreta, perché la struttura operativa e le ragioni economiche giustificavano la scelta.

• D.P.R. n. 917/1986, art. 94, comma 6

  "l'ammontare dei versamenti fatti a fondo perduto o in conto capitale...si aggiunge al costo dei titoli e delle quote..."

  L'Ufficio sosteneva che gli apporti/rinunce dovessero aumentare il costo fiscale della partecipazione ai fini del calcolo del prezzo di cessione; la Corte ha valutato tale profilo nel contesto complessivo (mutuo trasferito, finanziamento, valore 'netto') e ha ritenuto che la rilettura proposta dall'Ufficio non dimostrasse elusività.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 37-bis

  Norma anti-abuso citata in via interpretativa: la Corte ha ritenuto che il motivo di ricorso dell'Ufficio incidesse già sulla natura elusiva dell'operazione e che quindi il profilo anti-abuso fosse stato adeguatamente dedotto, ma non provato dall'Amministrazione.

• L. n. 212/2000, art. 10-bis

  "configurano abuso del diritto una o più operazioni prive di sostanza economica..." (richiamato in motivazione come parametro interpretativo)

  Anche se non applicabile ratione temporis, la disciplina e i principi dell'art.10-bis sono stati utilizzati come linea guida interpretativa per definire la nozione di operazione priva di sostanza e per valutare le ragioni economiche non marginali.

• D.Lgs. n. 546/1992, artt. 35 e 61

  Norme procedurali richiamate nella censura incidentale: la Corte ha ritenuto assorbito il ricorso incidentale e non ha accolto la doglianza di nullità connessa a questi articoli.

• Codice di Procedura Civile, art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3, 4, 5

  Argomenti di cassazione evocati dall'Amministrazione (violazione di legge, vizi di motivazione e di applicazione delle norme). La Corte ha rigettato le censure per carenza probatoria e per il divieto di rinnovare la valutazione dei fatti in sede di legittimità, richiamando i limiti dell'art.360.

• Codice di Procedura Civile, art. 369 c.p.c.

  Richiamato in relazione agli obblighi di deposito del fascicolo e della relata di notifica: la Corte ha precisato che, data l'acquisizione d'ufficio dei fascicoli nelle commissioni tributarie, non si applica rigidamente la sanzione di improcedibilità per omesso deposito quando il fascicolo risulti comunque a disposizione del giudice.

• Codice Civile, artt. 2482-bis, 2482-ter, 2483, 2484, 2485

  Richiamati per motivare la necessità di ricapitalizzazione (perdita oltre 1/3 del capitale e rischio di scioglimento) come valida ragione economica per l'operazione svolta dal gruppo.

• Raccomandazione UE 2012/772

  Usata come parametro interpretativo europeo per il principio antielusivo (montages artificiels / mancanza di sostanza economica) e richiamata dalla Corte per integrare l'analisi del comportamento elusivo.

• L. 11 marzo 2014, n. 23, art. 5

  Richiamata come atto normativo che recepisce la Raccomandazione UE e indica i criteri direttivi anti-elusione; la Corte ne trae elementi interpretativi sul principio generale di divieto dell'abuso del diritto.

Massime di principio

• Il trasferimento interno di crediti tra società appartenenti allo stesso gruppo e la conseguente rinuncia da parte del socio possono essere non imponibili se l'operazione è sostenuta da valide ragioni economiche non marginali (es. obbligo di ricapitalizzazione per perdite che potrebbero portare allo scioglimento).
• L'Amministrazione finanziaria ha l'onere di provare il disegno elusivo e le manipolazioni degli schemi negoziali; se non dimostra che l'operazione è priva di sostanza economica o perseguita essenzialmente un vantaggio fiscale, l'accertamento anti-elusivo rischia di essere respinto.
• Il contribuente deve allegare e documentare ragioni economiche alternative o concorrenti (organizzative, gestionali o di mercato) che giustifichino la struttura scelta; la prova di tali ragioni non richiede che esse siano l'unica possibile, ma che non siano meramente formali o marginali.
• In caso di cessione di partecipazioni, il calcolo del prezzo deve considerare il complesso della struttura patrimoniale e finanziaria (incluso eventuale mutuo accollato dall'acquirente); un prezzo apparentemente basso può essere compatibile con operazioni di ricapitalizzazione e trasferimento del debito.
• La Cassazione non è sede per rinnovare la valutazione dei fatti di merito: i vizi di motivazione rilevanti devono consistere nell'omesso esame di fatti decisivi e controversi ai sensi dell'art.360, comma 1, n.5, nei limiti della disciplina vigente.
• Sul piano processuale, nelle controversie tributarie la mancanza documentale formale (es. mancato deposito della sentenza impugnata) non determina automaticamente l'improcedibilità del ricorso quando il fascicolo è acquisito d'ufficio o la relata è nella disponibilità del giudice.
• Se l'Amministrazione prospetta condotte alternative lecite che avrebbero prodotto lo stesso risultato fiscale non imponibile, ciò indebolisce l'argomento dell'elusività; viceversa, l'esistenza di soluzioni fattibili e meno aggressive fiscalmente può rafforzare il sospetto di abuso se non giustificate economicamente.