Cassazione Civile, Ordinanza n. 37360/2021 del 29/11/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IRAP per l'anno 2005 emesso nei confronti di una società, con recupero di: a) costi per spese legali, ritenuti dall'Ufficio non deducibili perché riferiti a prestazioni svolte in anni d'imposta diversi e/o perché non correttamente imputati per competenza; b) costi riaddebitati dalla società capogruppo, contestati per difetto di inerenza. La CTR della Lombardia aveva rigettato l'appello dell'Agenzia, ritenendo che le spese legali fossero imputabili al 2005 perché, all'epoca, il compenso non era preventivamente pattuito e quindi il costo non era oggettivamente determinabile in precedenza; quanto ai costi di gruppo, aveva ritenuto che fossero inerenti e necessari all'attività della società, la quale non disponeva di una struttura interna idonea a svolgere i servizi resi dalla capogruppo. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con cinque motivi: 1) nullità della sentenza per violazione del divieto di domande nuove in appello, assumendo che la CTR avesse deciso su una questione nuova relativa alla indeterminabilità del costo; 2) violazione dell'art. 109 TUIR e degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c., per avere la CTR invertito l'onere della prova e tratto una inferenza arbitraria sulla determinabilità dei costi legali; 3) nullità per motivazione apparente in relazione alla ripresa sui costi di gruppo; 4) violazione delle norme su accertamento e onere della prova, per aver la CTR posto a carico dell'Ufficio la prova negativa dell'assenza di inerenza; 5) violazione dell'art. 109 TUIR, degli artt. 2697, 2727 e 2729 c.c. e dell'art. 115 c.p.c., sostenendo che la partecipazione a un accordo di cost sharing non implica di per sé l'inerenza dei costi. È stato inoltre dichiarato inammissibile l'intervento del liquidatore giudiziale della società in concordato preventivo, perché il soggetto legittimato a stare in giudizio resta l'imprenditore/società e non il commissario o liquidatore nella specifica fase.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile la costituzione/intervento della società in concordato preventivo, compensando le spese tra essa e l'Agenzia. Nel merito, ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha ritenuto infondato il primo motivo, perché la questione della imputazione per competenza dei costi legali non integrava domanda nuova: la deducibilità era stata già chiesta in base al principio di competenza e la precisazione sulla oggettiva indeterminabilità del costo era solo un diverso argomento a supporto della stessa pretesa. Ha ritenuto inammissibile il secondo motivo, osservando che la CTR aveva applicato il principio secondo cui i costi per prestazioni di servizi vanno imputati all'esercizio di ultimazione della prestazione, salvo che il costo non sia ancora certo o determinabile, e che la censura dell'Ufficio mirava in realtà a un diverso apprezzamento di merito. Quanto ai motivi terzo, quarto e quinto, li ha esaminati congiuntamente e li ha disattesi: la motivazione della CTR non era apparente, avendo indicato i costi di gruppo, la loro correlazione con l'attività della società e la mancanza di una struttura interna idonea; inoltre, pur potendo essere erronea taluna affermazione in diritto sulla ripartizione dell'onere di contestazione, l'accertamento complessivo era conforme a legge perché fondato sulla prova documentale prodotta dalla società e sulla ritenuta inerenza e congruità dei criteri di riparto. La Corte ha quindi condannato l'Agenzia al pagamento delle spese in favore della società in liquidazione.

Norme richiamate

• art. 57 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Il divieto di domande nuove in appello non è violato quando in secondo grado venga solo sviluppato un diverso argomento giustificativo della medesima pretesa sostanziale già introdotta in primo grado.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La sentenza è nulla per motivazione apparente solo se la motivazione, pur graficamente esistente, non consente di percepire il fondamento della decisione.

• art. 109 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  I costi per prestazioni di servizi vanno imputati all'esercizio di ultimazione della prestazione, salvo che al termine dell'esercizio il costo non sia ancora certo o oggettivamente determinabile nell'ammontare.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato dalla ricorrente in tema di accertamento e motivazione dell'atto impositivo, ma la censura è stata respinta perché la CTR aveva svolto un accertamento di merito sulla inerenza e sulla documentazione prodotta.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato sulla ripartizione dell'onere della prova; la Corte ha escluso che, nel caso concreto, vi fosse stata una illegittima inversione dell'onere probatorio, poiché la decisione della CTR si fondava sull'apprezzamento del materiale probatorio prodotto dalla contribuente.

• art. 2727 c.c.

  Richiamato in tema di presunzioni; la Corte ha escluso che la CTR avesse fondato la decisione su inferenze illogiche o arbitrarie.

• art. 2729 c.c.

  Richiamato in tema di presunzioni semplici; la Corte ha ritenuto non decisiva la doglianza dell'Ufficio perché diretta a sollecitare una rivalutazione del merito.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato dalla ricorrente per contestare la valutazione delle prove; la Corte ha ritenuto che la censura mirasse sostanzialmente a un nuovo esame del merito.

• art. 13, comma 1 quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Il raddoppio del contributo unificato non può essere posto a carico delle Amministrazioni dello Stato che sono esonerate dal materiale versamento mediante prenotazione a debito.

Massime di principio

• In materia tributaria, non integra domanda nuova in appello la precisazione di un diverso profilo argomentativo a sostegno della medesima deducibilità del costo, se la pretesa sostanziale resta invariata e il thema decidendum non muta.
• Per le prestazioni di servizi, il costo è deducibile per competenza nell'esercizio di ultimazione della prestazione; l'eventuale anticipazione o posticipazione della deduzione dipende dalla prova che, alla chiusura dell'esercizio, il costo fosse già certo e oggettivamente determinabile.
• La contestazione dell'Ufficio sulla competenza o sull'inerenza dei costi deve confrontarsi con l'accertamento di merito compiuto dal giudice di merito: in cassazione non è consentito trasformare doglianze di violazione di legge in una richiesta di nuova valutazione del materiale probatorio.
• La motivazione non è apparente quando il giudice indica i costi esaminati, le ragioni della loro correlazione all'attività d'impresa e gli elementi documentali posti a base della decisione, anche se alcune formulazioni giuridiche risultino imprecise.
• L'accordo di cost sharing o il riaddebito infragruppo non rendono automaticamente deducibili i costi: occorre verificare in concreto l'inerenza, la riferibilità all'attività imprenditoriale e la congruità dei criteri di riparto, sulla base della documentazione prodotta.
• Nel concordato preventivo con cessione dei beni, la legittimazione processuale nei giudizi tributari resta in capo all'impresa sottoposta alla procedura; il commissario o liquidatore può al più intervenire, ma non sostituirsi alla parte legittimata se non ricorrono i presupposti di legge.

Come è indicizzato