Sentenza del 24/05/2017 n. 1367 - Comm. Trib. Reg. per la Calabria

Esito

La controversia

La società ha impugnato gli avvisi di accertamento relativi agli anni d'imposta 2006 e 2007, contestando, tra l'altro, la validità della sottoscrizione degli atti da parte di funzionari privi di qualifica dirigenziale dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 37/2015, la motivazione degli avvisi, la decadenza dal potere impositivo, l'assenza o irregolarità del contraddittorio endoprocedimentale, l'acquisizione di dati bancari, le modalità della verifica fiscale e la fondatezza dei rilievi su fatture per operazioni inesistenti e maggiori componenti positivi di reddito.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha dichiarato inammissibili i motivi aggiunti e le eccezioni nuove, perché proposti tardivamente, con modalità non conformi all'articolo 24 del d.lgs. n. 546/1992 e senza notifica alla controparte. Nel merito ha rigettato l'appello e confermato la sentenza di primo grado, che aveva rideterminato gli importi dovuti nei limiti indicati in motivazione. È stato affermato che l'articolo 42 del DPR n. 600/1973 non richiede la qualifica dirigenziale per il capo dell'ufficio o per il funzionario delegato, essendo sufficiente l'appartenenza alla carriera direttiva, corrispondente all'area terza. La declaratoria di incostituzionalità delle norme sugli incarichi dirigenziali non ha quindi invalidato gli avvisi. Sono state inoltre ritenute legittime la proroga dei termini per la presenza di violazioni astrattamente penal-tributarie, l'utilizzazione degli elementi acquisiti dalla Guardia di Finanza e le presunzioni gravi, precise e concordanti sulle operazioni inesistenti. La società è stata condannata al pagamento di 3.000 euro di spese di giudizio, oltre accessori, nonché al versamento di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l'appello.

Norme richiamate

• Articolo 42, commi 1 e 3, DPR n. 600/1973

  Gli avvisi ... sono sottoscritti dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato.

  Per la validità dell'avviso di accertamento è sufficiente che il sottoscrittore sia il capo dell'ufficio o un funzionario delegato appartenente alla carriera direttiva, oggi area terza; non è necessaria la qualifica dirigenziale.

• Articolo 56, comma 1, DPR n. 633/1972

  La disciplina della sottoscrizione degli atti in materia IVA è stata interpretata in modo coerente con l'articolo 42 del DPR n. 600/1973.

• Articolo 8, comma 24, DL n. 16/2012, convertito dalla legge n. 44/2012

  La norma è stata dichiarata incostituzionale nella parte relativa al conferimento e alla proroga di incarichi dirigenziali a funzionari privi della qualifica, ma tale declaratoria non determina automaticamente la nullità degli atti tributari adottati nel periodo interessato.

• Sentenza Corte costituzionale n. 37/2015

  La pronuncia ha colpito il sistema di attribuzione degli incarichi dirigenziali, senza mettere in discussione la funzionalità dell'Agenzia delle Entrate o la validità esterna degli atti emessi dai funzionari incaricati.

• Articolo 24, d.lgs. n. 546/1992

  I vizi sopravvenuti dopo la proposizione del ricorso possono essere dedotti con motivi aggiunti, da notificare alla controparte e da proporre entro il termine perentorio di sessanta giorni dalla conoscenza dell'evento rilevante.

• Articolo 43, DPR n. 600/1973

  In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ... i termini ... sono raddoppiati.

  Per gli accertamenti soggetti alla disciplina applicabile ratione temporis, il raddoppio dei termini opera quando emergono elementi astrattamente idonei a configurare un reato tributario, anche indipendentemente dall'effettiva presentazione tempestiva della denuncia.

• Articolo 32, DPR n. 600/1973 e articolo 51, DPR n. 633/1972

  La richiesta di documentazione relativa ai conti della società nell'ambito della verifica non è stata ritenuta una distinta indagine bancaria soggetta, a pena di invalidità dell'accertamento, alla specifica autorizzazione del Comandante della Guardia di Finanza.

• Articolo 12, legge n. 212/2000

  Le garanzie e gli obblighi informativi previsti dallo Statuto del contribuente non comportano nullità dell'atto se la legge non prevede espressamente tale sanzione; il contraddittorio endoprocedimentale non è generalizzato per i tributi non armonizzati.

• Articolo 12, comma 7, legge n. 212/2000

  La garanzia del contraddittorio con termine dilatorio si applica alle verifiche svolte nei locali del contribuente nei casi previsti dalla norma, non costituendo una clausola generale applicabile a ogni accertamento.

• Articolo 39, DPR n. 600/1973

  L'Amministrazione può dimostrare l'inesistenza delle operazioni mediante presunzioni semplici, purché gravi, precise e concordanti; una volta fornita tale prova, il contribuente deve dimostrare l'effettività delle operazioni o la propria ignoranza incolpevole della frode.

• Articolo 2697 c.c.

  L'onere della prova è ripartito tra Amministrazione e contribuente: l'Ufficio deve provare i fatti costitutivi della pretesa, mentre il contribuente deve fornire la prova contraria quando siano stati offerti elementi presuntivi qualificati.

• Articoli 2699 e 2700 c.c.

  I verbali redatti da pubblici ufficiali, nei limiti della loro provenienza e delle dichiarazioni direttamente constatate, hanno efficacia probatoria privilegiata fino a querela di falso.

• Articolo 13, comma 1-quater, DPR n. 115/2002

  In caso di rigetto dell'impugnazione, l'appellante è tenuto al pagamento di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto per l'impugnazione.

Massime di principio

• La nullità di un atto tributario è soggetta al principio di tassatività: la mera violazione di regole organizzative o interne dell'Amministrazione non rende automaticamente nullo l'accertamento.
• La sottoscrizione di un avviso di accertamento non richiede necessariamente che il firmatario abbia qualifica dirigenziale; occorre verificare che sia il capo dell'ufficio o un funzionario appartenente alla carriera direttiva/area funzionale richiesta e validamente delegato.
• La declaratoria di incostituzionalità degli incarichi dirigenziali conferiti a funzionari privi di qualifica non travolge automaticamente gli atti esterni già adottati: il rapporto interno tra Amministrazione e funzionario resta distinto dalla validità dell'atto verso il contribuente.
• I motivi aggiunti nel processo tributario devono rispettare forma, notifica e termini perentori; il semplice deposito di una memoria integrativa può essere insufficiente e comportare l'inammissibilità della censura.
• Per i tributi non armonizzati non esiste, in assenza di una specifica norma, un obbligo generalizzato di contraddittorio prima dell'emissione dell'accertamento. Per i tributi armonizzati, come l'IVA, il contribuente deve indicare concretamente quali difese avrebbe potuto svolgere e dimostrare che non sarebbero state pretestuose.
• In presenza di indizi qualificati di fatture per operazioni inesistenti, la sola regolarità formale delle fatture, della contabilità o dei pagamenti non è normalmente sufficiente: il contribuente deve dimostrare l'effettiva operazione e, nei casi soggettivi, la propria ignoranza incolpevole della frode.
• Una perizia di parte redatta fuori dal processo ha valore di allegazione difensiva o di semplice indizio e non vincola il giudice, soprattutto se non supportata da ulteriore documentazione.
• Il superamento di termini ordinatori o la violazione di adempimenti procedurali privi di una sanzione espressa non comportano necessariamente l'invalidità dell'accertamento; occorre verificare la specifica previsione normativa e l'effettivo pregiudizio al diritto di difesa.