Cassazione Civile, Ordinanza n. 33833/2024 del 21/12/2024

Esito

La controversia

La controversia trae origine da avvisi di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativi all’anno d’imposta 2008 emessi nei confronti di due società operanti nel settore tessile. L’Ufficio ha ritenuto che i rapporti commerciali tra le società non fossero un vero contratto di lavorazione in conto terzi, come sostenuto dalle contribuenti, ma un contratto di commissione/mandato senza rappresentanza, con conseguente rilevanza, ai fini IVA, dei passaggi di beni come cessioni e, ai fini delle imposte dirette, come maggiore materia imponibile. La CGT di secondo grado ha invece qualificato il rapporto come contratto in conto lavorazione, valorizzando i documenti di trasporto, la ricostruzione della vicenda produttiva e alcune risultanze del processo penale. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: 1) violazione degli artt. 1731 ss., 2697 e 2729 c.c. e degli artt. 2, 3 e 53 d.P.R. n. 633/1972, per avere il giudice di merito escluso la prova presuntiva del diverso rapporto di commissione e attribuito valore decisivo al D.D.T. e ad una scrittura privata; 2) nullità della sentenza per motivazione apparente; 3) violazione degli artt. 20 d.lgs. n. 74/2000, 7 d.lgs. n. 546/1992, 115 e 116 c.p.c. e 409, 652 e 654 c.p.p., per avere la CGT richiamato acriticamente il giudicato penale e mal governato il rapporto tra giudizio tributario e penale.

La decisione

La Corte ha respinto l’eccezione di motivazione apparente, ritenendo la sentenza impugnata effettivamente motivata, ma ha accolto il primo motivo di ricorso per erronea applicazione delle regole sulle presunzioni semplici e per difetto di una compiuta valutazione unitaria del compendio indiziario. Ha ritenuto che il giudice di merito non avesse esaminato gli indizi offerti dall’Ufficio secondo il necessario duplice percorso analitico e sintetico, limitandosi a valorizzare isolatamente i documenti di trasporto e trascurando la ricostruzione dell’intera filiera produttiva, i profili di effettivo dominio economico e organizzativo e gli ulteriori elementi fattuali indicati dall’Amministrazione. Il terzo motivo non è stato affrontato nel merito perché assorbito dall’accoglimento del primo; il secondo è stato dichiarato infondato. La decisione è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Molise, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• artt. 1731 ss. c.c.

  Richiamati per sostenere la qualificazione del rapporto come commissione/mandato senza rappresentanza anziché come conto lavorazione.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in tema di riparto dell’onere probatorio nella dimostrazione della reale natura del rapporto commerciale.

• art. 2729 c.c.

  La Corte ribadisce che la prova per presunzioni richiede indizi gravi, precisi e concordanti, da valutare prima singolarmente e poi complessivamente.

• art. 2 d.P.R. n. 633/1972

  Usato dall’Ufficio per sostenere la tassazione, ai fini IVA, dei passaggi di beni come cessioni.

• art. 3 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato per distinguere la prestazione di servizi dal trasferimento di beni.

• art. 53 d.P.R. n. 633/1972

  Invocato per le presunzioni di acquisto e cessione; la Corte di merito lo aveva ritenuto superato dai D.D.T., ma la Cassazione censura il mancato esame complessivo degli indizi.

• art. 21-bis d.lgs. n. 74/2000

  La sentenza di non luogo a procedere non vi rientra, perché non contiene un accertamento in fatto idoneo a produrre giudicato ai fini della norma.

• art. 111 Cost.

  Richiamato nel motivo di nullità per motivazione apparente, respinto dalla Corte.

• artt. 1, 2 e 36 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamati a sostegno della censura di nullità/ motivazione apparente della sentenza tributaria.

• artt. 132 e 118 disp. att. c.p.c.

  Invocati per dedurre la nullità della motivazione; la Corte esclude il vizio.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato nel primo e nel secondo motivo per criticare la valutazione delle prove da parte del giudice di merito.

• art. 116 c.p.c.

  Richiamato per contestare l’apprezzamento delle prove documentali e presuntive.

• art. 7 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato nel terzo motivo in relazione ai poteri istruttori del giudice tributario.

• artt. 409, 652 e 654 c.p.p.

  Richiamati per contestare l’uso della decisione penale nel giudizio tributario.

• art. 2214, comma 2, c.c.

  Richiamato dalla Corte di cassazione per evidenziare la necessità di idonea rendicontazione contabile delle movimentazioni di beni in conto lavorazione.

• art. 14, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato per affermare che i beni in conto lavorazione devono risultare da scritture ausiliarie di magazzino.

• art. 3 d.P.R. n. 441/1997

  Richiamato per la prova del titolo di provenienza dei beni diverso dall’acquisto mediante documento di trasporto.

• art. 1, comma 5, d.P.R. n. 441/1997

  Richiamato per la funzione ricognitiva del documento di trasporto quale prova della consegna a titolo non traslativo della proprietà.

• art. 17, comma 3, d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nella ricostruzione fattuale relativa al rientro dei prodotti finiti e all’autofatturazione.

• art. 8 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nella ricostruzione dell’Ufficio in relazione all’asserita non validità dell’operazione doganale.

Massime di principio

• In tema di prova per presunzioni, il giudice di merito deve prima valutare analiticamente tutti gli indizi e poi apprezzarli complessivamente, verificando se siano tra loro concordanti e idonei a fondare la ricostruzione del fatto ignoto; è censurabile la decisione che si arresti a una lettura atomistica o che pretermetta la sintesi logica degli elementi acquisiti.
• La qualificazione di un rapporto commerciale non può basarsi sul solo dato formale di un documento di trasporto o di una causale espressa nei D.D.T., se altri elementi fattuali possono indicare una diversa reale struttura del rapporto economico e della filiera produttiva.
• Nei rapporti con movimentazione di merci in conto lavorazione, la prova documentale e contabile deve essere letta insieme agli altri elementi istruttori, compresa l’effettiva titolarità economica della filiera, l’organizzazione delle vendite e la gestione delle lavorazioni estere.
• La motivazione è apparente solo quando manca in modo assoluto o è obiettivamente incomprensibile; non è sufficiente a integrare il vizio una critica al ragionamento decisorio o alla sua correttezza nel merito.
• La sentenza di non luogo a procedere non è equiparabile a una sentenza assolutoria dibattimentale ai fini del giudicato esterno in materia tributaria, perché non contiene un accertamento in fatto idoneo a produrre gli effetti tipici previsti per le decisioni penali assolutorie definitive.

Come è indicizzato