Cassazione Civile, Ordinanza n. 24619/2025 del 05/09/2025

Esito

La controversia

Una società aveva aderito, per l'anno d'imposta 2003, al concordato preventivo biennale introdotto dall'art. 33 del d.l. n. 269/2003. Nel corso di una verifica fiscale, presso la sede sociale erano state rinvenute bozze di contratti preliminari, non sottoscritte, e altra documentazione extracontabile da cui l'Ufficio aveva desunto che alcuni importi riscossi prima dei rogiti erano stati qualificati in modo non corretto o non fatturati, con conseguente accertamento di maggiori ricavi ai fini delle imposte dirette, IVA e IRAP. La CTR aveva ritenuto legittimo l'accertamento, valorizzando la documentazione rinvenuta e le differenze tra i prezzi indicati nei preliminari e quelli fatturati/rogitati. Con il ricorso per cassazione la società ha dedotto: 1) violazione dell'art. 33 del d.l. n. 269/2003, sostenendo che, in presenza di adesione al concordato, erano inibiti all'Ufficio gli accertamenti analitico-induttivi e induttivi, e che il comma 8-bis non poteva ampliare i poteri dell'Amministrazione; 2) violazione delle norme del TUIR sulla competenza, assumendo che le somme incassate a titolo di caparra dovessero essere riferite agli anni dei rogiti (2005-2006) e non al 2003; 3) violazione delle norme IVA e dell'art. 1385 c.c., sostenendo che le caparre erano state restituite e che gli acconti erano stati fatturati correttamente nel 2003; 4) omesso esame di fatti decisivi, relativi alla restituzione delle caparre e alla fatturazione degli acconti. La Corte ha ritenuto fondato il primo motivo perché l'accertamento effettuato era analitico-induttivo, quindi compreso tra quelli inibiti dal comma 8 dell'art. 33 per i periodi coperti da concordato; ha chiarito che il comma 8-bis opera solo nell'ambito dei poteri non preclusi dal comma 8 e non può sanare un accertamento fondato su poteri già vietati. Ha accolto anche il quarto motivo limitatamente all'IRAP, osservando che il concordato preventivo biennale riguarda essenzialmente le imposte sui redditi e solo in parte l'IVA, ma non l'IRAP; tuttavia, per questa imposta la CTR non aveva chiarito la natura giuridica delle somme versate prima degli atti definitivi né l'eventuale loro restituzione. Gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il quarto motivo di ricorso, nei limiti indicati in motivazione, dichiarando assorbiti gli altri. Ha cassato la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e ha rinviato la causa alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado territorialmente competente, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di legittimità. La decisione di rinvio è stata motivata dal fatto che l'accertamento fiscale era stato illegittimamente svolto con metodo analitico-induttivo nonostante la preclusione derivante dall'adesione al concordato preventivo biennale, mentre per l'IRAP occorreva un nuovo esame dei fatti relativi alla natura e al trattamento delle somme percepite prima dei rogiti.

Norme richiamate

• art. 33 d.l. n. 269/2003

  Il comma 8 preclude, per i periodi d'imposta soggetti a concordato preventivo, l'esercizio di specifici poteri di accertamento analitico-induttivo e induttivo; il comma 8-bis opera solo nell'ambito dei poteri residui non preclusi dal comma 8 e non può legittimare un accertamento fondato su poteri già inibiti.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  comma 1, lett. d), secondo periodo

  L'accertamento analitico-induttivo ricade nell'area dei poteri inibiti dal concordato preventivo biennale.

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  Norma richiamata tra i poteri di accertamento IVA che l'art. 33, comma 8, del d.l. n. 269/2003 rende inibiti nei periodi coperti da concordato.

• art. 55 d.P.R. n. 633/1972

  Norma richiamata tra i poteri di accertamento IVA inibiti nei periodi soggetti a concordato preventivo.

• artt. 90, 53 e 75 TUIR

  nel testo indicati come artt. 90 (ora 76), 53 (ora 85) e 75 (ora 109)

  Richiamati dal ricorrente per sostenere che la competenza temporale dei ricavi e delle somme percepite doveva essere riferita agli anni dei rogiti e non al 2003.

• artt. 2, 3 e 6 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamati in tema di IVA per contestare l'obbligo di fatturazione immediata delle somme ricevute a titolo di caparra o acconto.

• art. 1385 c.c.

  Richiamato per distinguere la caparra confirmatoria dall'acconto e per sostenere la non imponibilità/irrilevanza immediata delle somme poi restituite.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Norma processuale posta a base dei motivi di ricorso per violazione o falsa applicazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  Norma richiamata per il vizio di omesso esame di fatti decisivi oggetto di discussione tra le parti.

Massime di principio

• In presenza di adesione del contribuente al concordato preventivo biennale disciplinato dall'art. 33 del d.l. n. 269/2003, l'Amministrazione finanziaria non può utilizzare i poteri di accertamento analitico-induttivo o induttivo espressamente inibiti dal comma 8 per i periodi d'imposta coperti dal concordato.
• Il comma 8-bis dell'art. 33 del d.l. n. 269/2003 non amplia i poteri accertativi dell'Ufficio, ma opera solo entro il perimetro dei poteri non preclusi dal comma 8; se l'accertamento è stato svolto mediante un metodo vietato, la soglia del 50% non è invocabile per convalidarlo.
• Nel giudizio sulla legittimità dell'accertamento relativo a periodi coperti da concordato, il controllo deve verificare prima se l'Ufficio abbia operato entro i poteri residui consentiti, poi la sufficienza probatoria dei dati acquisiti, e solo infine il rispetto della soglia quantitativa prevista dal comma 8-bis.
• Il concordato preventivo biennale introdotto dall'art. 33 del d.l. n. 269/2003 incide essenzialmente sulle imposte sui redditi e, in misura limitata, sull'IVA, ma non si estende all'IRAP, che resta soggetta a autonoma verifica secondo le regole ordinarie.
• Quando il giudice di merito affermi la legittimità dell'accertamento senza chiarire la natura giuridica delle somme percepite prima del rogito e l'eventuale loro restituzione, la decisione è viziata per difetto di esame dei fatti decisivi ai fini della corretta imposizione.
• Un accertamento fondato su documentazione extracontabile o bozze contrattuali non sottoscritte può integrare un accertamento analitico-induttivo; ove tale metodo sia inibito dalla disciplina speciale applicabile al contribuente, l'atto impositivo non può essere mantenuto su quella base.

Come è indicizzato