Cassazione Civile, Ordinanza n. 15325/2022 del 13/05/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione emesso per imposte di registro, ipotecaria e catastale, con cui l’Amministrazione aveva riqualificato come cessione indiretta di ramo d’azienda una sequenza di operazioni composta, in sintesi, dalla costituzione di una società unipersonale mediante conferimento di ramo aziendale e dalla successiva cessione della totalità delle quote della società conferitaria. La Commissione tributaria regionale aveva accolto l’appello dell’Ufficio, ritenendo che la tassazione dovesse essere rapportata al risultato finale dell’operazione complessiva e non ai singoli atti. Nel ricorso per cassazione la società ha dedotto, con tre motivi centrali, falsa applicazione dell’art. 20 del D.P.R. 131/1986, contestando la riqualificazione unitaria dell’operazione e la qualificazione in termini di cessione indiretta di ramo aziendale; ha inoltre censurato la sentenza per non aver considerato il collegamento delle operazioni con un accordo di programma pubblico-privato e con esigenze di progettazione pubblica. Con ulteriori motivi ha denunciato omessa pronuncia su questioni relative a motivazione dell’avviso, contraddittorio preventivo, imposte ipotecaria e catastale e sanzioni. L’Agenzia delle Entrate si è costituita con controricorso.

La decisione

La Corte ha accolto i motivi da 1 a 3, ritenendoli fondati, e ha dichiarato assorbiti i motivi da 4 a 9. Ha cassato la sentenza impugnata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo il ricorso originario della contribuente. La Corte ha affermato che, alla luce della disciplina dell’art. 20 del D.P.R. 131/1986 come interpretata autenticamente, l’Amministrazione non può riqualificare unitariamente una pluralità di atti sulla base del risultato economico complessivo o di elementi extratestuali, ma deve limitarsi agli effetti giuridici desumibili dal singolo atto presentato alla registrazione. Le spese di tutti i gradi sono state compensate per l’evoluzione normativa e l’incertezza giurisprudenziale.

Norme richiamate

• art. 20 D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  "prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati"

  È norma interpretativa dell’atto presentato alla registrazione: impone di valutare il singolo atto in base al suo contenuto e ai soli elementi desumibili dal testo, senza riqualificare l’operazione complessiva mediante atti collegati o dati extratestuali.

• art. 1, comma 87, L. 27 dicembre 2017 n. 205

  Ha modificato l’art. 20 del TUR precisando che l’interpretazione deve avvenire con riferimento al singolo atto e non agli atti presentati pluralmente.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018 n. 145

  Qualifica la modifica dell’art. 20 come interpretazione autentica, con efficacia retroattiva anche per gli atti anteriori pendenti in giudizio.

• art. 53-bis D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  Nel testo applicabile ratione temporis non consente di estendere all’imposta di registro il meccanismo antielusivo dell’art. 37-bis D.P.R. 600/1973.

• art. 37-bis D.P.R. 29 settembre 1973 n. 600

  Richiamato per escludere che il procedimento ex art. 20 TUR sia un procedimento antielusivo soggetto a contraddittorio preventivo.

• art. 10-bis L. 27 luglio 2000 n. 212

  Cita il diverso strumento generale di contrasto all’abuso del diritto, distinto dalla mera interpretazione dell’art. 20 TUR.

• art. 20 D.L.vo 31 ottobre 1990 n. 347

  L’imposta ipotecaria e catastale seguono il medesimo criterio applicativo dell’art. 20 TUR, per il richiamo previsto dalla disciplina speciale.

• art. 384, comma 1, cod. proc. civ.

  Consentita la decisione nel merito da parte della Cassazione quando non occorrano ulteriori accertamenti in fatto.

• art. 112 cod. proc. civ.

  I motivi di omessa pronuncia sono stati assorbiti dall’accoglimento dei primi tre motivi.

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 4, cod. proc. civ.

  Norma processuale sul perimetro dei motivi di ricorso per cassazione, richiamata per inquadrare le censure proposte.

• art. 23 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente tra i parametri costituzionali asseritamente violati, ma non decisivo ai fini dell’accoglimento.

• art. 41 Cost.

  Richiamato dalla ricorrente tra i parametri costituzionali asseritamente violati, ma non decisivo ai fini dell’accoglimento.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel dibattito sulla legittimità dell’art. 20 TUR e sulla natura dell’imposta di registro come imposta d’atto.

• art. 34 D.L.vo 18 agosto 2000 n. 267

  Censura di parte ricorrente collegata all’accordo di programma che avrebbe giustificato le operazioni societarie.

• art. 176 D.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917

  Richiamato nei motivi per contestare la qualificazione elusiva dell’operazione e la sua presunta equiparazione a una cessione d’azienda.

• art. 69 D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131

  Richiamato in relazione all’irrogazione delle sanzioni amministrative, ma il relativo motivo è stato assorbito.

• art. 13, comma 2, D.L.vo 18 dicembre 1997 n. 471

  Richiamato per l’ulteriore sanzione per ritardato o omesso versamento, ma il motivo è stato assorbito.

• artt. 5 e 6 D.L.vo 18 dicembre 1997 n. 472

  Richiamati per la contestazione della sanzionabilità in assenza di dolo o colpa, ma il motivo è stato assorbito.

Massime di principio

• Ai fini dell’imposta di registro, l’art. 20 del TUR impone di interpretare il singolo atto presentato alla registrazione sulla base dei soli elementi desumibili dal suo testo, senza ricorrere ad atti collegati o a dati extratestuali per riqualificare l’operazione.
• La modifica dell’art. 20 operata dalla L. 205/2017, come autenticamente interpretata dalla L. 145/2018, si applica retroattivamente anche agli atti anteriori, se la lite è ancora pendente.
• L’Amministrazione finanziaria non può trasformare, mediante il solo criterio dell’art. 20, una sequenza di atti distinti in una diversa fattispecie economico-giuridica complessiva, ove ciò richieda di superare lo schema negoziale tipico dell’atto registrato.
• L’art. 20 del TUR non costituisce una disposizione antielusiva in senso proprio: l’eventuale abuso del diritto o la frode fiscale devono essere perseguiti con gli strumenti specificamente previsti dall’ordinamento, non mediante una riqualificazione interpretativa dell’atto.
• Per le imposte ipotecaria e catastale il criterio interpretativo segue quello dell’art. 20 del TUR, con valutazione autonoma e separata dei singoli negozi ai fini della tassazione.
• Quando la controversia sia definibile sulla sola base di diritto e non richieda ulteriori accertamenti di fatto, la Corte di cassazione può cassare la sentenza impugnata e decidere nel merito ex art. 384 c.p.c.

Come è indicizzato