Cassazione Civile, Sentenza n. 14038/2020 del 07/07/2020

Esito

La controversia

La società contribuente ha impugnato una cartella di pagamento di 814.175,66 euro relativa all’IVA del periodo d’imposta 2008, emessa a seguito di controllo automatizzato ai sensi degli artt. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973 e 54-bis del D.P.R. n. 633/1972, dopo il riscontro dell’omesso versamento di tributi dichiarati. La Commissione tributaria provinciale di Siracusa aveva respinto il ricorso e la Commissione tributaria regionale della Sicilia, sezione distaccata di Siracusa, con sentenza depositata il 15 novembre 2013, aveva rigettato l’appello. In Cassazione la società ha articolato quindici motivi: (1) tardiva chiamata in causa dell’Agenzia delle entrate da parte dell’agente della riscossione e inutilizzabilità dei documenti da essa prodotti; (2) carenza di rappresentanza del sottoscrittore dell’atto di costituzione dell’Agenzia; (3), (4), (6), (10) e (11) omessa comunicazione dell’esito del controllo automatizzato, dedotta come obbligatoria in presenza di incertezze nella dichiarazione e come causa di nullità della cartella e dell’iscrizione a ruolo, anche perché avrebbe consentito il pagamento tempestivo con riduzione delle sanzioni; (5) erroneo calcolo degli interessi e necessità di un avviso di accertamento; (7)-(9) e (13)-(14) carenza di prova o inesistenza/nullità della notificazione della cartella e irregolarità della relata, anche perché redatta sul frontespizio; (12) carenza di motivazione della cartella; (15) difetto di legittimazione dell’agente della riscossione. L’agente della riscossione ha eccepito la propria carenza di soggettività passiva rispetto alle contestazioni sul merito del credito e ha contrastato le altre censure; l’Agenzia delle entrate ha eccepito l’inammissibilità dei motivi e ne ha contestato il fondamento.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile per carenza d’interesse: l’Agenzia delle entrate, titolare del credito, è legittimata a intervenire e a difendersi, e la tardiva costituzione non comporta di per sé l’inutilizzabilità dei documenti prodotti, ferme le specifiche preclusioni processuali. Il secondo motivo è inammissibile perché la società non ha indicato in quale grado e con quale atto avesse sollevato la questione della rappresentanza. I motivi terzo, quarto, sesto, decimo e undicesimo sono stati respinti perché il controllo aveva rilevato il semplice omesso versamento di tributi indicati in dichiarazione, senza incertezze su aspetti rilevanti: in tale ipotesi non era necessaria la preventiva comunicazione dell’esito. La mancata comunicazione, inoltre, non impediva di pagare dopo la notifica della cartella beneficiando della riduzione della sanzione, ove prevista. I motivi quinto, settimo, ottavo, nono, dodicesimo, tredicesimo, quattordicesimo e quindicesimo sono stati dichiarati inammissibili: la sentenza d’appello aveva richiamato le ragioni dei primi giudici senza esporre argomentazioni specifiche sulle singole eccezioni; la società avrebbe quindi dovuto denunciare il vizio di motivazione della sentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., mentre ha formulato censure di violazione di legge che riproponevano le questioni di merito senza una critica vincolata alla decisione impugnata. La ricorrente è stata condannata alle spese di legittimità in favore dell’agente della riscossione, liquidate in 15.000 euro per competenze e 200 euro per esborsi, oltre spese generali e accessori, e in favore dell’Agenzia delle entrate, liquidate in 15.000 euro per competenze e 200 euro per esborsi, oltre spese prenotate a debito. La Corte ha inoltre dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 36-bis, comma 3

  Questa Corte ha affermato che “l’emissione della cartella di pagamento con le modalità previste dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis, comma 3, e dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, comma 3, non richiede la preventiva comunicazione dell’esito del controllo al contribuente, salvo che la procedura di liquidazione automatizzata non si limiti a rilevare meri errori materiali, ma richieda rettifiche preventive dei dati contenuti nella dichiarazione, nel qual caso la sua omissione, a seconda che sussistano o meno incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, può costituire mera irregolarità, non incidente sulla validità della successiva cartella di pagamento, oppure può costituire requisito di validità della procedura di liquidazione automatizzata e della conseguente cartella di pagamento, trovando in quest’ultima ipotesi applicazione immediata la nullità prescritta dalla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5.”

  La comunicazione preventiva non è necessaria quando la liquidazione automatizzata si limita a rilevare l’omesso versamento di tributi dichiarati. È invece rilevante quando occorrono rettifiche dei dati dichiarati e sussistono incertezze su aspetti rilevanti, nei termini precisati dalla disciplina richiamata.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 54-bis, comma 3

  Questa Corte ha affermato che “l’emissione della cartella di pagamento con le modalità previste dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis, comma 3, e dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, comma 3, non richiede la preventiva comunicazione dell’esito del controllo al contribuente, salvo che la procedura di liquidazione automatizzata non si limiti a rilevare meri errori materiali, ma richieda rettifiche preventive dei dati contenuti nella dichiarazione, nel qual caso la sua omissione, a seconda che sussistano o meno incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, può costituire mera irregolarità, non incidente sulla validità della successiva cartella di pagamento, oppure può costituire requisito di validità della procedura di liquidazione automatizzata e della conseguente cartella di pagamento, trovando in quest’ultima ipotesi applicazione immediata la nullità prescritta dalla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5.”

  Per la liquidazione automatizzata dell’IVA vale il medesimo criterio: l’avviso dell’esito del controllo non è richiesto per la mera rilevazione di versamenti omessi; la sua omissione rileva quando il controllo comporta rettifiche preventive e sussistono incertezze significative sulla dichiarazione.

• L. n. 212/2000, art. 6, comma 5

  Questa Corte ha affermato che “l’emissione della cartella di pagamento con le modalità previste dal D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis, comma 3, e dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54 bis, comma 3, non richiede la preventiva comunicazione dell’esito del controllo al contribuente, salvo che la procedura di liquidazione automatizzata non si limiti a rilevare meri errori materiali, ma richieda rettifiche preventive dei dati contenuti nella dichiarazione, nel qual caso la sua omissione, a seconda che sussistano o meno incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, può costituire mera irregolarità, non incidente sulla validità della successiva cartella di pagamento, oppure può costituire requisito di validità della procedura di liquidazione automatizzata e della conseguente cartella di pagamento, trovando in quest’ultima ipotesi applicazione immediata la nullità prescritta dalla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5.”

  La nullità per omissione della comunicazione preventiva opera quando, nell’ambito della liquidazione automatizzata, ricorrono le condizioni che rendono tale comunicazione requisito di validità, in particolare la necessità di rettifiche e la presenza di incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione.

• D.P.R. n. 602/1973, art. 30

  Il contribuente pretende di relazionare le incertezze alle modalità di calcolo degli interessi sui tributi non versati, ossia ad una voce dovuta dopo il riscontro delle irregolarità accertate ex art. 36-bis cit., per la quale comunque soccorre il D.P.R. n. 602 del 1973, art. 30 (e non la misura legale, come erroneamente sostenuto dalla contribuente).

  Gli interessi sui tributi non versati, rilevati in sede di controllo automatizzato, sono regolati dall’art. 30 del D.P.R. n. 602/1973; la questione del loro calcolo non costituisce, di per sé, un’incertezza rilevante della dichiarazione che renda necessaria la comunicazione preventiva.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 23

  Peraltro l’eventuale tardiva costituzione dell’Agenzia, oltre i termini previsti dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 23, può comportare la sua decadenza dalla facoltà di proporre eccezioni processuali e di merito che non siano rilevabili d’ufficio e di fare istanza per la chiamata di terzi.

  La tardiva costituzione dell’Amministrazione nel processo tributario comporta le preclusioni specificamente previste, ma non determina automaticamente l’inammissibilità della costituzione né l’inutilizzabilità dei documenti prodotti.

• D.Lgs. n. 546/1992, artt. 24 e 32

  Ma fuori da queste preclusioni “… nel caso in cui tali difese non fossero concretamente esercitate, nessuna altra conseguenza sfavorevole può derivarne al resistente, sicchè deve escludersi qualsiasi sanzione d’inammissibilità per il solo fatto della tardiva costituzione della parte resistente, cui deve riconoscersi il diritto, garantito dall’art. 24 Cost., sia di difendersi, negando i fatti costitutivi della pretesa attorea o contestando l’applicabilità delle norme di diritto invocate dal ricorrente, sia di produrre documenti” ai sensi degli artt. 24 e 32, facoltà esercitabile anche in appello ai sensi dell’art. 58.

  Fuori dalle preclusioni conseguenti alla tardiva costituzione, la parte resistente conserva il diritto di difendersi e di produrre documenti; il solo ritardo non comporta una sanzione generale d’inammissibilità.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 58

  Ma fuori da queste preclusioni “… nel caso in cui tali difese non fossero concretamente esercitate, nessuna altra conseguenza sfavorevole può derivarne al resistente, sicchè deve escludersi qualsiasi sanzione d’inammissibilità per il solo fatto della tardiva costituzione della parte resistente, cui deve riconoscersi il diritto, garantito dall’art. 24 Cost., sia di difendersi, negando i fatti costitutivi della pretesa attorea o contestando l’applicabilità delle norme di diritto invocate dal ricorrente, sia di produrre documenti” ai sensi degli artt. 24 e 32, facoltà esercitabile anche in appello ai sensi dell’art. 58.

  La facoltà di produrre documenti, riconosciuta alla parte resistente fuori dalle preclusioni derivanti dalla tardività della costituzione, può essere esercitata anche in appello nei limiti indicati dall’art. 58.

• Art. 360, primo comma, c.p.c.

  Con la denuncia del vizio, individuato ed indicato dal ricorrente, va circoscritto dunque il passaggio della sentenza impugnata, verso cui è diretta la critica; va dedotto l’error iuris in iudicando o l’error iuris in procedendo da cui si sostiene affetta la pronuncia, o il vizio motivazionale del provvedimento; va indicata la corretta interpretazione della norma che si sostiene violata, sostanziale o processuale, o l’argomentare logico che si afferma non rispettato.

  Il ricorso per cassazione è a critica vincolata: ciascun motivo deve individuare il vizio previsto dalla legge, indicare il passaggio della sentenza censurato e formulare una critica pertinente alla decisione, non limitarsi a riproporre le questioni già discusse nei gradi di merito.

• Art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  Ebbene, il contenuto della sentenza sulle varie eccezioni portate alla sua attenzione è del tutto privo di argomentazione, così prospettando una violazione dell’art. 132 c.p.c., n. 4, per l’omessa esposizione delle ragioni di diritto o di fatto della decisione.

  L’omessa esposizione delle ragioni di fatto o di diritto della decisione integra il vizio previsto dall’art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.; la censura in Cassazione deve essere formulata denunciando tale vizio processuale, non attraverso una mera riproposizione delle questioni di merito.

Massime di principio

• Nella liquidazione automatizzata, la comunicazione preventiva dell’esito del controllo non è necessaria quando l’ufficio si limita a rilevare il mancato versamento di tributi dichiarati e non deve rettificare i dati della dichiarazione.
• Quando il controllo automatizzato richiede rettifiche preventive dei dati dichiarati, l’omissione della comunicazione può incidere sulla validità della cartella se sussistono incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione; in assenza di tali incertezze può costituire una mera irregolarità.
• La contestazione relativa al calcolo degli interessi dovuti dopo il riscontro di tributi non versati non dimostra, di per sé, l’esistenza di incertezze rilevanti nella dichiarazione che rendano obbligatoria la comunicazione preventiva.
• Nel processo tributario, la tardiva costituzione dell’Amministrazione comporta le preclusioni processuali previste dalla legge, ma non determina di per sé l’inammissibilità della costituzione né impedisce la difesa e la produzione documentale al di fuori delle preclusioni applicabili.
• Il ricorso per cassazione richiede una critica specifica alla sentenza impugnata, con indicazione del vizio tassativo e del passaggio censurato; la mera riproposizione delle questioni già sottoposte ai giudici di merito non soddisfa tale requisito.
• Se la sentenza impugnata omette di esporre le ragioni della decisione su determinate eccezioni, la censura deve essere proposta come vizio processuale di motivazione ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., in relazione all’art. 132, secondo comma, n. 4, c.p.c.

Come è indicizzato