Cassazione Civile, Ordinanza n. 09407/2024 del 08/04/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva notificato un avviso di accertamento per l'anno 2008, relativo a maggiori IRES, IRAP e IVA e alle connesse sanzioni, nei confronti di una società formalmente esistente ma ritenuta sostanzialmente cessata e, in solido, di due soggetti considerati amministratori di fatto. L'accertamento traeva origine da indagini della Guardia di finanza che avevano evidenziato un sistema di frode fiscale e contributiva basato sull'interposizione di più società schermo, sulla fittizia deduzione di costi e sull'utilizzo di crediti IVA inesistenti in compensazione di ritenute e contributi. I ricorrenti hanno impugnato la decisione di merito con sei motivi: 1) omessa pronuncia/nullità della sentenza per mancata decisione sull'eccezione di invalidità della notifica dell'avviso, notificato anche a loro in luogo della società; 2) violazione delle norme sulla notifica degli atti tributari, assumendo di essere estranei al rapporto giuridico societario dedotto; 3) violazione delle norme sulla responsabilità gestoria, sostenendo di non essere autori materiali delle violazioni fiscali e di non essere tenuti agli adempimenti, essendo gli adempimenti curati da un consulente; 4) violazione della disciplina sanzionatoria tributaria, per avere l'atto irrogato sanzioni a soggetti diversi dal contribuente senza il necessario schema formale; 5) violazione delle norme sulla qualifica di amministratore di fatto, contestando che la CTR avesse desunto tale qualità da dichiarazioni di terzi e da elementi presuntivi non sufficientemente riscontrati e lamentando un erroneo accertamento in fatto; 6) violazione della regola secondo cui le sanzioni relative ai rapporti fiscali delle società con personalità giuridica gravano sulla persona giuridica, non sulla persona fisica.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto che non vi fosse omessa pronuncia, ma semmai rigetto implicito dell'eccezione sulla notifica, e ha considerato comunque sanato l'eventuale vizio per effetto della tempestiva proposizione del ricorso. Ha inoltre dichiarato inammissibili le censure relative alla notifica dell'atto alla società, perché i ricorrenti, quali amministratori di fatto, non erano legittimati a contestare vizi riferibili alla posizione della società. Quanto alla responsabilità, la Corte ha ritenuto inammissibile il terzo motivo, osservando che la CTR aveva accertato la partecipazione dei ricorrenti alla frode e che la loro tesi era incompatibile con la responsabilità solidale degli amministratori di diritto e di fatto. Il quarto motivo è stato dichiarato inammissibile per novità e difetto di specificità, anche perché l'atto impugnato era stato trascritto solo parzialmente e non consentiva di verificare le asserite carenze formali. Il quinto motivo è stato ritenuto inammissibile e comunque infondato, poiché censurava un accertamento di fatto adeguatamente motivato sulla qualità di amministratori di fatto; la Corte ha ribadito che tale qualità può desumersi da un'inserzione sistematica nella gestione, anche in assenza di investitura formale, e che le dichiarazioni dei terzi possono avere valore di presunzione grave, precisa e concordante. Il sesto motivo è stato infondato, poiché la regola dell'art. 7 d.l. 269/2003 non si applica quando la società sia usata come schermo per l'interesse esclusivo della persona fisica che agisce come amministratore, anche di fatto. La decisione si è conclusa con la condanna dei ricorrenti alle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  L'asserita omessa pronuncia è esclusa quando la decisione impugnata contiene un rigetto implicito incompatibile con la domanda o eccezione proposta.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  È invocabile per nullità della sentenza, ma la censura è infondata se la pronuncia impugnata contiene una decisione, anche implicita, sulla questione dedotta.

• artt. 60 d.P.R. n. 600/1973 e 145 c.p.c.

  Richiamati per contestare la notifica dell'avviso; la Corte ha ritenuto la censura superata dalla sanatoria per raggiungimento dello scopo e comunque inammissibile rispetto a profili riferiti alla società.

• art. 29 d.l. n. 78/2010

  È citato dalla CTR per qualificare l'atto, ma la Corte non fonda su tale dato il rigetto del ricorso.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Consente di denunciare violazioni di legge, ma non di sovvertire accertamenti di fatto sorretti da motivazione coerente.

• art. 2394 c.c.

  La censura è stata ritenuta inconferente rispetto ai fatti accertati, poiché la CTR ha ricondotto la responsabilità dei ricorrenti alla loro partecipazione alla frode quale amministratori di fatto e alla solidarietà passiva.

• art. 16 d.lgs. n. 472/1997

  Le sanzioni amministrative tributarie possono essere irrogate con atto di contestazione o con l'avviso di accertamento, secondo la disciplina richiamata; la doglianza è stata però dichiarata inammissibile per novità e difetto di specificità.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato insieme alle altre norme sulla motivazione e sull'accertamento; la Corte non ravvisa violazioni nella motivazione dell'avviso e nel riconoscimento della gestione di fatto.

• art. 56 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato in tema di accertamento IVA e coerenza della motivazione dell'atto impositivo.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per il riparto dell'onere della prova; la Corte ha valorizzato gli elementi indiziari e presuntivi posti a base dell'accertamento.

• art. 2639 c.c.

  Rilevante per la nozione di amministratore di fatto e per l'estensione delle relative responsabilità a chi eserciti in modo continuativo i poteri gestori.

• art. 7 d.l. n. 269/2003

  "le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica"

  La regola non opera quando l'ente sia usato come schermo o paravento nell'interesse esclusivo della persona fisica che agisce, anche di fatto, sicché torna applicabile la regola generale della responsabilità della persona fisica autrice dell'illecito.

• art. 11 d.lgs. n. 472/1997

  Richiamato per contestare la legittimazione sanzionatoria nei confronti di soggetti diversi dal contribuente; la censura è stata respinta.

• art. 1292 c.c.

  La Corte ribadisce la solidarietà passiva degli amministratori di diritto e di fatto rispetto alle obbligazioni risarcitorie o patrimoniali derivanti dalla condotta illecita, anche se le singole condotte abbiano diversa incidenza causale.

• art. 2729 c.c.

  Le dichiarazioni di terzi acquisite in sede amministrativa possono costituire presunzioni gravi, precise e concordanti, idonee a fondare il convincimento del giudice se sorrette da riscontri attendibili.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  È richiamato nel dispositivo per l'obbligo di versamento dell'ulteriore contributo unificato nei casi previsti.

• art. 1, comma 17, l. n. 228 del 2012

  È richiamato quale norma che ha inserito il comma 1-quater dell'art. 13 d.P.R. n. 115/2002.

Massime di principio

• Nel processo tributario, l'eventuale vizio di notifica dell'atto impositivo è sanato dalla proposizione tempestiva del ricorso da parte del destinatario, perché il raggiungimento dello scopo neutralizza la nullità.
• L'amministratore di fatto non è legittimato a far valere vizi della notificazione o dell'impugnazione riferiti alla società, quando tali questioni attengano a posizioni giuridiche soggettive estranee alla sua sfera.
• La qualità di amministratore di fatto può essere accertata quando il soggetto si inserisca stabilmente nella gestione sociale, impartendo direttive e condizionando le scelte operative con continuità e sistematicità; non occorre l'esercizio di tutti i poteri gestori né una formalizzazione scritta dell'incarico.
• Nel processo tributario le dichiarazioni rese da terzi in sede di accertamento, pur avendo normalmente valore indiziario, possono integrare presunzioni gravi, precise e concordanti se corroborate da elementi di riscontro, e possono quindi fondare la decisione anche senza essere state rese in contraddittorio con il contribuente.
• La disciplina dell'art. 7 d.l. 269/2003, che addossa le sanzioni alla sola persona giuridica, non si applica quando la società sia utilizzata come mero schermo per l'interesse esclusivo della persona fisica autrice dell'illecito; in tal caso riemerge la responsabilità della persona fisica.
• La responsabilità degli amministratori di diritto e di fatto per le obbligazioni conseguenti alla gestione illecita può essere solidale, ai sensi dell'art. 1292 c.c., anche quando le singole condotte abbiano diversa incidenza causale.
• Le censure di legittimità non possono risolversi in una richiesta di nuova valutazione del fatto, specie quando il giudice di merito abbia motivato in modo coerente l'accertamento presuntivo sulla gestione effettiva della società.

Come è indicizzato