Cassazione Civile, Ordinanza n. 02776/2023 del 30/01/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento IMU per gli anni 2015 e 2016 relativo a un immobile concesso in locazione finanziaria e poi non restituito materialmente dopo la risoluzione del contratto, intervenuta nel 2011. La società proprietaria dell'immobile ha impugnato l'atto sostenendo che, in presenza della mancata riconsegna del bene, il soggetto passivo IMU dovesse restare l'utilizzatore fino alla consegna effettiva; il Comune ha resistito e, in via incidentale, ha censurato la decisione della CTR nella parte in cui aveva escluso sanzioni e interessi per asserita obiettiva incertezza normativa. Il ricorso principale deduceva violazione o falsa applicazione degli artt. 8 e 9 del d.lgs. 23/2011 e dell'art. 1, comma 672, l. 147/2013, contestando l'individuazione del proprietario come soggetto passivo IMU dalla data di risoluzione del leasing. Il ricorso incidentale deduceva violazione delle norme sulle sanzioni tributarie e sull'affidamento del contribuente, sostenendo che non vi fossero i presupposti per disapplicare interessi e sanzioni. La Cassazione ha rigettato il ricorso principale, confermando che con la risoluzione del leasing il soggetto passivo IMU torna a essere il locatore anche se non ha ancora la materiale disponibilità del bene; ha invece accolto parzialmente il ricorso incidentale del Comune, limitatamente alla debenza degli interessi, ritenendo corretta la disapplicazione delle sanzioni ma erronea quella degli interessi. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in parte e, decidendo nel merito, è stato dichiarato che sull'originario ricorso non sono dovute le sanzioni, mentre il ricorso è stato rigettato per il resto.

La decisione

La Corte ha confermato nel merito la legittimità dell'avviso IMU quanto alla soggettività passiva: dopo la risoluzione del contratto di leasing il tributo è dovuto dalla società proprietaria, a prescindere dalla mancata riconsegna materiale del bene. Ha però corretto la decisione di merito sulla parte sanzionatoria: ha ritenuto che l'obiettiva incertezza normativa giustificasse la non applicazione delle sanzioni, ma non degli interessi moratori. Perciò ha rigettato il ricorso principale, accolto parzialmente l'incidentale del Comune, cassato la sentenza sul punto e deciso nel merito dichiarando non dovute le sanzioni, con rigetto del resto. Spese compensate per il consolidarsi solo in corso di causa dell'orientamento giurisprudenziale rilevante.

Norme richiamate

• art. 8 d.lgs. 23/2011

  individua il soggetto passivo IMU nel proprietario/locatore dopo la risoluzione del leasing, anche se il bene non sia ancora stato materialmente riconsegnato.

• art. 9 d.lgs. 23/2011

  la soggettività passiva IMU dipende dal vincolo contrattuale che legittima la detenzione qualificata; cessato il contratto, la soggettività torna al locatore.

• art. 1, comma 672, l. 147/2013

  non è idoneo a mutare la regola sull'IMU, perché disciplina un diverso tributo (TASI) con presupposto impositivo differente.

• art. 10, comma 2, l. 212/2000

  "Non sono irrogate sanzioni né richiesti interessi moratori al contribuente..."

  può operare se il contribuente si è conformato a indicazioni dell'amministrazione o ha agito per errori/ritardi della stessa; la Corte esclude però che il D.M. 30 ottobre 2012 potesse escludere gli interessi nel caso concreto.

• art. 10, comma 3, l. 212/2000

  "Le sanzioni non sono comunque irrogate quando la violazione dipende da obiettive condizioni di incertezza..."

  l'esistenza di un contrasto giurisprudenziale e l'assenza di un orientamento consolidato prima dell'avviso fondano l'obiettiva incertezza e quindi l'esonero dalle sanzioni.

• art. 8 d.lgs. 546/1992

  la commissione tributaria deve dichiarare non applicabili le sanzioni quando la violazione è giustificata da obiettive condizioni di incertezza sulla norma tributaria.

• art. 6, comma 2, d.lgs. 472/1997

  non è punibile l'autore della violazione se questa è determinata da obiettive condizioni di incertezza sulla portata della disposizione tributaria.

• art. 5, comma 3, d.lgs. 472/1997

  richiamato dal Comune nel motivo incidentale sulle sanzioni, senza una specifica autonoma elaborazione nella motivazione.

• art. 13 d.lgs. 471/1997

  richiamato dal Comune nel motivo incidentale, nel contesto della disciplina delle sanzioni tributarie.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002

  viene dato atto della sussistenza dei presupposti per l'ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente principale.

• art. 1, comma 17, l. 228/2012

  norma richiamata per l'introduzione dell'art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 115/2002.

Massime di principio

• In materia IMU relativa a immobili concessi in leasing, la soggettività passiva, in caso di risoluzione del contratto, torna al locatore/proprietario dalla data di cessazione del vincolo contrattuale, senza che rilevi la mancata riconsegna materiale del bene da parte dell'utilizzatore.
• Ai fini dell'IMU assume rilievo il titolo che legittima la detenzione qualificata del bene, non la sola disponibilità materiale: quando il contratto viene meno, la detenzione residua dell'utilizzatore degrada a mera detenzione senza titolo e cessa il presupposto della sua soggettività passiva.
• La disciplina della TASI e le relative indicazioni ministeriali non sono automaticamente estensibili all'IMU, se il diverso tributo presenta un presupposto impositivo differente.
• In tema di sanzioni tributarie, l'obiettiva incertezza normativa può derivare anche da un contrasto giurisprudenziale non ancora consolidato al momento dell'avviso di accertamento.
• La tutela dell'affidamento del contribuente richiede un'apparente legittimità e coerenza dell'azione amministrativa e una condotta del contribuente improntata a buona fede; tuttavia una previsione contenuta in istruzioni ministeriali non vale di per sé a escludere gli interessi se non riguarda il presupposto specifico dell'obbligazione tributaria.
• Quando il giudice accerta l'obiettiva incertezza normativa, l'esonero dalle sanzioni non implica automaticamente anche l'esonero dagli interessi moratori, che vanno verificati secondo la diversa disciplina applicabile.

Come è indicizzato