Cassazione Civile, Sentenza n. 20831/2020 del 30/09/2020

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Piemonte che aveva accolto l'appello dell'Agenzia delle entrate contro la decisione di primo grado favorevole a Beme. L'accertamento fiscale contestava operazioni di acquisto e rivendita di macchinari ritenute inesistenti e finalizzate a consentire indebita erogazione di credito/liquidità; contestazioni riguardavano l'esistenza/simulazione delle operazioni, l'onere della prova, la correttezza del recupero dei costi fittizi senza abbattimento dei ricavi dichiarati, l'applicabilità della proroga biennale dei termini d'accertamento (art.10 L.289/2002) in materia IVA, e la responsabilità di Beme per frodi poste in essere da terzi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato la maggior parte dei motivi di ricorso (per inammissibilità o infondatezza), ma ha accolto il terzo motivo relativo all'errata qualificazione fiscale del recupero dei costi e dei ricavi fittizi alla luce della normativa sopravvenuta (art. 8 del d.l. 16/2012). La Corte ha ritenuto applicabile lo ius superveniens (art. 8 d.l. 16/2012) e ha cassato la sentenza della CTR limitatamente a tale profilo, rinviando la causa alla CTR del Piemonte in diversa composizione perché, previa qualificazione delle operazioni (soggettivamente o oggettivamente inesistenti), valuti l'incidenza dei costi deducibili e la rispondenza dello sgravio operato dall'Amministrazione il 26/10/2012. Gli altri motivi sono stati respinti o dichiarati inammissibili; la pronuncia sulla proroga biennale e sull'applicabilità all'IVA è stata confermata nella tesi che la declaratoria di illegittimità comunitaria del condono IVA non impedisce l'applicazione della proroga dei termini per l'accertamento.

Norme richiamate

• art. 8 d.l. 2 marzo 2012, n. 16 (conv. L. 26 aprile 2012, n. 44)

  "Nella determinazione dei redditi... non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo..."; e comma 2: "ai fini dell'accertamento delle imposte sui redditi non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati, entro i limiti..."

  La Corte ha ritenuto che la norma introduce regole diverse sulla deducibilità dei costi e sulla esclusione di componenti positivi per operazioni inesistenti; si applica retroattivamente (ius superveniens) e può essere applicata d'ufficio se più favorevole; impone al giudice di valutare, a seguito della qualificazione delle operazioni, l'effetto dei costi sulle rettifiche di reddito.

• art. 14, commi 4 e 4-bis, L. 24 dicembre 1993, n. 537

  La formulazione previgente è stata sostituita dall'art. 8 del d.l. 16/2012; la Corte ha richiamato il principio secondo cui, dopo la modifica, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti i costi possono essere deducibili salvo il rispetto dei criteri di effettività, inerenza e certezza; per operazioni oggettivamente inesistenti grava invece sul contribuente provare la fittizietà dei componenti positivi.

• art. 10 L. 27 dicembre 2002, n. 289

  proroga biennale dei termini di accertamento

  La Corte conferma che la proroga biennale si applica anche con riferimento all'IVA e non è esclusa dalla declaratoria di illegittimità comunitaria del condono IVA; la proroga opera a tutela dell'interesse dell'Amministrazione e si applica anche quando il contribuente non ha presentato domanda di condono.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato in relazione ai motivi di cassazione sulla motivazione della sentenza di merito: la Corte ha stabilito che non è necessario che la sentenza contenga una elencazione testuale delle norme applicate, purché queste risultino concretamente richiamate nella motivazione.

• art. 2697 cod. civ.

  Riguarda l'onere della prova: la Corte ha confermato che l'Amministrazione deve provare la simulazione, ma può assolvere l'onere anche attraverso un insieme di elementi indiziari ritenuti idonei a fondare il convincimento del giudice.

• art. 43 DPR 29 settembre 1973, n. 600 e art. 54 DPR 29 settembre 1973 n. 633

  Richiamati in relazione a questioni sull'IVA e limiti d'accertamento: la Corte ha ritenuto inammissibili rilevazioni tardive e ha chiarito che la declaratoria di illegittimità del condono IVA non incide sull'applicabilità della proroga dei termini.

• art. 27 Cost. e art. 5 d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Richiamati in relazione al principio di responsabilità penale e alla contestazione di essere chiamati a rispondere di fatti imputabili a terzi: la Corte ha ritenuto inammissibile il motivo perché contrastava con la ricostruzione di merito che aveva trovato elementi di consapevolezza da parte della ricorrente.

Massime di principio

• Quando interviene una norma sopravvenuta più favorevole (ius superveniens) che tocca la determinazione del reddito, il giudice civile/tributario deve verificare la sua applicabilità retroattiva e, se favorevole, applicarla d'ufficio nella valutazione delle rettifiche.
• Distinzione fondamentale: operazioni soggettivamente inesistenti (falso soggetto emittente) e operazioni oggettivamente inesistenti (nullità dell'operazione). Per le prime i costi possono rimanere deducibili salvo violazione dei principi di effettività/inerenza; per le seconde grava sul contribuente l'onere di provare la fittizietà dei componenti positivi dedotti.
• L'Amministrazione finanziaria ha l'onere di provare la simulazione o la fittizietà, ma può farlo anche attraverso un insieme coerente di elementi indiziari; il giudice di merito ha ampia discrezionalità nella valutazione degli indizi, sindacabile in Cassazione solo per vizi di diritto o manifesta illogicità.
• In sede di cassazione, le doglianze sulla motivazione sono ammissibili solo se è dimostrabile l'omissione o l'insufficienza tale da rendere incomprensibile il procedimento logico-giuridico del giudice di merito; non è consentita una semplice richiesta di riconsiderazione del merito.
• La proroga biennale dei termini d'accertamento (art.10 L.289/2002) resta applicabile anche se il condono IVA è stato dichiarato incompatibile con il diritto UE; la declaratoria di illegittimità del condono non annulla automaticamente effetti normativi collegati volti a tutelare il potere accertativo.
• Se il contribuente pretende di non essere coinvolto in frodi poste in essere da terzi, deve produrre elementi concreti contrari alla ricostruzione probatoria del giudice di merito; l'assenza di prova diretta della partecipazione non impede che, in presenza di congrui indizi, sia ritenuta la consapevolezza.