Cassazione Civile, Ordinanza n. 19743/2022 del 20/06/2022

Esito

La controversia

Un notaio aveva impugnato un avviso di liquidazione con cui l'Amministrazione finanziaria gli aveva richiesto, in relazione a un atto di dotazione di trust già costituito, l'imposta sulle donazioni in misura proporzionale (aliquota dell'8%) e le imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale, dopo che l'imposta di registro era stata versata in misura fissa. La CTR aveva accolto l'appello dell'Agenzia, ritenendo tassabile il trasferimento di diritti immobiliari al trustee quale attribuzione reale e immediatamente arricchente. Nel ricorso per cassazione il professionista deduceva: 1) violazione dell'art. 57 d.P.R. 131/1986, sostenendo di essere solo responsabile d'imposta e non parte del rapporto tributario sostanziale; 2) violazione dell'art. 2, comma 49, d.l. 286/2006, per avere la CTR ritenuto tassabile il trasferimento al trust come liberalità immediatamente imponibile con aliquota dell'8%, senza considerare la natura fiduciaria e il ruolo dei beneficiari finali; 3) ulteriore violazione della medesima norma, per mancanza di un soggetto passivo dell'imposta sulle donazioni finché i beni non siano trasferiti ai beneficiari; 4) violazione dell'art. 58 d.lgs. 346/1990, per assenza di base imponibile in capo al trustee anche nell'ipotesi di tassazione immediata dell'atto del disponente.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo: il notaio, pur essendo responsabile d'imposta e tenuto solidalmente al pagamento, può essere destinatario dell'avviso di liquidazione e non è estraneo alla legittimazione a impugnare nel merito. Ha invece accolto il secondo, il terzo e il quarto motivo, richiamando l'orientamento consolidato secondo cui l'atto istitutivo e di dotazione del trust non costituisce autonomo presupposto dell'imposta sulle donazioni né delle imposte ipotecaria e catastale in misura proporzionale, poiché non determina un effettivo e definitivo incremento di ricchezza ma solo una segregazione patrimoniale funzionale e temporanea. La Corte ha quindi cassato la sentenza impugnata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo il ricorso originario del notaio contro l'avviso di liquidazione. Le spese dell'intero giudizio sono state compensate, in ragione del consolidarsi dell'orientamento giurisprudenziale solo nel corso del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 57 d.P.R. 131/1986

  Il notaio rogante è responsabile d'imposta e può essere destinatario dell'avviso di liquidazione; tuttavia rimane estraneo al presupposto impositivo sostanziale, che riguarda le parti contraenti e la loro capacità contributiva.

• art. 64, comma 3, d.P.R. 600/1973

  Il responsabile d'imposta è soggetto obbligato al pagamento per fatti e situazioni riferibili ad altri, al solo fine di facilitare l'adempimento del tributo.

• art. 2, comma 47, d.l. 262/2006 convertito in l. 286/2006

  L'imposta sulle successioni e donazioni si applica anche alle liberalità realizzate mediante vincoli di destinazione, ma solo quando vi sia un effettivo trasferimento di ricchezza e non la mera costituzione del vincolo.

• art. 2, comma 49, d.l. 262/2006 convertito in l. 286/2006

  La disposizione non consente di tassare autonomamente la sola costituzione del trust o del vincolo di destinazione in assenza di un arricchimento effettivo e definitivo.

• art. 58 d.lgs. 346/1990

  La doglianza è stata ritenuta assorbita nel ragionamento che esclude la base imponibile immediata in capo al trustee, poiché manca un trasferimento stabile e definitivo tassabile come donazione.

• art. 2740 c.c.

  La segregazione in trust limita la regola generale della responsabilità patrimoniale, ma tale utilità non equivale di per sé a un incremento patrimoniale tassabile.

• art. 11 Tariffa parte prima d.P.R. 131/1986

  Per gli atti di dotazione del trust l'imposta di registro è dovuta in misura fissa, non proporzionale, quando l'atto non realizza un trasferimento definitivo di ricchezza.

• art. 4 Tariffa parte seconda d.P.R. 131/1986

  Richiamato per confermare la tassazione fissa degli atti che non importano trasferimento di proprietà.

• art. 10, comma 2, d.lgs. 347/1990

  Le imposte ipotecaria e catastale sono dovute in misura fissa per gli atti che non importano trasferimento definitivo di proprietà di beni immobili o di diritti reali immobiliari.

Massime di principio

• Il notaio rogante, quale responsabile d'imposta, può essere legittimamente destinatario dell'avviso di liquidazione e impugnare la pretesa fiscale, ma non diventa soggetto passivo sostanziale del tributo, che resta la parte portatrice della capacità contributiva.
• La mera istituzione di un trust o l'apposizione del vincolo di destinazione non costituiscono, di per sé, presupposto autonomo dell'imposta sulle donazioni: occorre un effettivo arricchimento stabile e definitivo in capo a un beneficiario.
• L'atto di dotazione del trust ha natura sostanzialmente programmatica e segregativa; se non determina un trasferimento pieno e definitivo di ricchezza, non legittima l'applicazione proporzionale delle imposte di registro, ipotecaria e catastale.
• Le formalità di segregazione di beni in trust sono fiscalmente neutre sotto il profilo dell'imposta di donazione finché non si realizza il trasferimento finale ai beneficiari, ove questo abbia natura gratuita e liberale.
• Ai fini della tassazione proporzionale, il dato decisivo non è la mera intestazione formale al trustee, ma la verifica dell'effettivo trasferimento di ricchezza e della stabilità dell'attribuzione patrimoniale.

Come è indicizzato