Sentenza del 08/10/2020 n. 21667 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia impugnava la sentenza della CTR che aveva accolto l'appello del contribuente contro avviso di accertamento (IRPEG, IRAP, IVA anno 2003). I motivi di cassazione (sette) denunciavano: violazione delle norme sul burden of proof e sulle presunzioni (rimprovero n.1); insufficiente motivazione su più rilievi di omessa fatturazione (n.2); errata applicazione delle norme del TUIR sulla valutazione delle rimanenze e sul computo degli oneri accessori (art.59, art.76) (n.3); errata esclusione dalle rimanenze di un bene per il solo ritardo della fattura (art.75) (n.4); mancanza di motivazione circa l'eventuale inesistenza delle operazioni e la deducibilità dei costi, anche alla luce del D.L. 16/2012 (art.8) e della disciplina sulle conseguenze per operazioni inesistenti (n.5); e carenze motivazionali su rilievi IVA, documentazione e registrazioni (n.6 e n.7).

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo e ritenuto infondato il censore relativo al fatto che la CTR si sia fondata su una sola dichiarazione (rammentando che una presunzione sola, se grave e precisa, puo' reggere). Tuttavia ha accolto i motivi 2, 3, 4, 5, 6 e 7: ha censurato la CTR per motivazione apodittica e insufficiente su vari rilievi di omessa fatturazione (la Corte ha ordinato di precisare gli elementi fattuali e le ragioni per escludere lo scambio o per ritenere irrilevante il mero ritardo di fatturazione); ha affermato che le rimanenze valutate al solo costo di acquisto devono comprendere gli oneri accessori (spese di riparazione/manutenzione) ove non risultino già inclusi; ha ricordato che la tardiva ricezione della fattura non può da sola giustificare l'esclusione del bene dalle rimanenze dell'esercizio di competenza; ha rilevato che la CTR non ha adeguatamente valutato l'eventuale inesistenza (soggettiva o oggettiva) delle operazioni e non ha applicato correttamente i principi del D.L. 16/2012 (art.8) e della relativa giurisprudenza; infine ha ritenuto non sufficientemente motivate le pronunce sulla detrazione/registrazione IVA. Per tali ragioni la sentenza impugnata è stata cassata in parte e rinviata alla CTR del Lazio in diversa composizione per nuovo esame; spese del giudizio affidate all'ente resistente.

Norme richiamate

• Codice di procedura civile

  art. 360 c.p.c., comma 1, nn. 3 e 5

  Limiti del sindacato di legittimità: il vizio di motivazione (n.5) e la violazione di norme (n.3) sono fondi per cassazione; la valutazione in fatto della gravità/precisione delle presunzioni è rimessa al giudice di merito e sindacabile solo per carenza motivazionale.

• Codice Civile

  art. 2697, 2727, 2729 c.c.

  Richiamate in relazione all'onere della prova e alle presunzioni; la Corte ricorda che una sola presunzione, se grave e precisa, può costituire fondamento del convincimento del giudice di merito.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Norma procedurale sul procedimento tributario e ripartizione degli oneri istruttori; richiamata nel contesto delle doglianze sull'istruzione probatoria.

• DPR 29 settembre 1973, n. 600

  Norme sul potere di accertamento e motivazione degli atti d'ufficio; richiamata in relazione alla legittimità degli accertamenti impugnati.

• DPR 26 ottobre 1972, n. 633

  Norma IVA richiamata per i rilievi relativi alla non detraibilità o alla mancata fatturazione; la Corte ha richiesto motivazioni puntuali per le contestazioni IVA.

• TUIR (DPR 22 dicembre 1986, n. 917)

  art. 59; art. 76, comma 1, lett. b); art. 75

  Art.59: rimanenze possono essere valutate per categorie o singolarmente al prezzo di costo. Art.76/b: al costo devono essere aggiunti gli oneri accessori di diretta imputazione (es. spese di riparazione/manutenzione se non già incluse). Art.75: principio di competenza (spese imputate all'esercizio di competenza, data di consegna/spedizione prevale sulla data fattura); la tardiva fattura non legittima lo spostamento di competenza salvo indeterminabilità oggettiva provata.

• Decreto Legge 2 marzo 2012, n. 16, art. 8

  "Nella determinazione dei redditi ... non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attivita' qualificabili come delitto non colposo ..."; "ai fini dell'accertamento delle imposte sui redditi non concorrono alla formazione del reddito oggetto di rettifica i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni o servizi non effettivamente scambiati o prestati, entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione ..."

  Introduzione di limiti alla deducibilità dei costi relativi ad operazioni con profili di illecito; disciplina applicabile anche retroattivamente se più favorevole; impone verifica della esistenza oggettiva/soggettiva delle operazioni e può limitare la deducibilità imponendo solo una sanzione amministrativa per determinate fattispecie.

Massime di principio

• Il giudice di merito può fondare il suo convincimento anche su una sola presunzione purché grave, precisa e motivata: contestare una valutazione di fatto è limitato agli aspetti motivazionali.
• Le decisioni d'appello che annullano rilievi di omessa fatturazione devono indicare chiaramente gli elementi di fatto che giustificano l'esclusione dello scambio (o l'irrilevanza del ritardo) e non limitarsi ad affermazioni generiche.
• Le rimanenze valutate al costo di acquisto devono comprendere gli oneri accessori di diretta imputazione (es. spese di manutenzione e riparazione) se tali costi non risultano già assorbiti nel valore dichiarato.
• La tardiva emissione/ricezione della fattura non determina automaticamente la modifica dell'esercizio di competenza: rileva la data di consegna/spedizione e, solo se il valore è indeterminabile per circostanze obiettive, è ammessa deroga.
• Quando l'Amministrazione contesta l'inesistenza delle operazioni, il giudice deve distinguere tra inesistenza soggettiva e oggettiva; il contribuente ha l'onere di dimostrare l'effettiva esistenza delle prestazioni/beni.
• A seguito del D.L. 16/2012 (art.8) la deducibilità dei costi collegati a operazioni inesistenti è più limitata: la normativa ha efficacia retroattiva ove più favorevole e richiede un esame puntuale dei profili penali e contabili.
• Nel contenzioso IVA il giudice deve motivare specificamente per ciascun rilievo la ragione per cui la detrazione, la documentazione o la registrazione contestate risultano valide o meno; argomentazioni generiche non sono sufficienti.