Sentenza del 05/08/2024 n. 22062 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda il credito IVA relativo al 2012, fatto valere dalla società sia chiedendone il rimborso sia portandolo in detrazione. Il credito era collegato alla fattura n. 22/2012, emessa da Opera Costruzioni il 21 dicembre 2012, contestualmente al rogito con cui Opera Costruzioni ed Elleblu avevano stipulato una permuta immobiliare: un terreno edificabile in cambio dell’edificio da costruire. La CTR della Basilicata aveva riformato le decisioni favorevoli alla società della CTP di Matera (sentenze n. 260/1/14 sul rimborso e n. 90/2/19 sulla detrazione), ritenendo Edil Loperfido terza beneficiaria, ma non parte della permuta e quindi priva del diritto alla detrazione o al rimborso dell’IVA. In Cassazione la società ha contestato la qualificazione del contratto e la valutazione delle prove, invocando inoltre la neutralità dell’IVA e la prevalenza della sostanza sulla forma; nel secondo ricorso ha censurato anche l’irrilevanza attribuita alle scritture contabili.

La decisione

La Cassazione ha riunito i ricorsi, perché riguardavano il medesimo credito IVA e la stessa vicenda. Ha rigettato l’eccezione dell’Agenzia sul difetto d’interesse ad agire: non essendo stata proposta nei gradi di merito, la questione era coperta da giudicato implicito. Ha dichiarato inammissibili le censure sulla qualificazione contrattuale e sulla valutazione dei documenti e delle scritture contabili, poiché chiedevano una nuova valutazione dei fatti e delle prove, non consentita in Cassazione nei termini prospettati. Ha respinto come infondata la censura sulla neutralità dell’IVA: i soggetti passivi della permuta erano soltanto le società parti del rogito e il finanziamento di Elleblu da parte di Edil Loperfido non costituiva, di per sé, cessione di beni o prestazione di servizi imponibile. La fattura emessa direttamente a Edil Loperfido non bastava a fondare il credito; la mancata rettifica della fattura ex art. 26 del D.P.R. 633/1972 e la richiesta di detrazione o rimborso lasciavano sussistere il rischio di perdita di gettito. La Corte ha quindi rigettato entrambi i ricorsi e condannato Edil Loperfido alle spese di legittimità, liquidate in 15.000 euro, oltre spese prenotate a debito, dando atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Artt. 1362 e seguenti del codice civile

  Nell'ipotesi in cui con il ricorso per cassazione sia contestata la qualificazione attribuita dal giudice di merito al contratto intercorso tra le parti, le relative censure, per essere esaminabili, non possono risolversi nella mera contrapposizione tra l'interpretazione del ricorrente e quella accolta nella sentenza impugnata, ma debbono essere proposte sotto il profilo della mancata osservanza dei criteri ermeneutici di cui agli artt. 1362 e ss. cod. civ.

  La contestazione della qualificazione di un contratto in Cassazione deve indicare quale criterio legale d’interpretazione sia stato violato e, secondo il principio richiamato dalla Corte, riportare le clausole rilevanti; non basta contrapporre una diversa lettura del contratto.

• Art. 168 della Direttiva 2006/112/CEE

  Ne deriva l'indubbia correttezza giuridica della sentenza impugnata sia sul piano della normativa interna sia di quella unionale, quest'ultima non utilmente evocata in relazione ad un'operazione che per la ricorrente non è assoggettabile ad IVA, sicchè in particolare non può esserne invocato il principio di neutralità dell'imposta.

  La neutralità IVA non attribuisce il diritto alla detrazione per un’operazione che non è imponibile nei confronti del soggetto che pretende la detrazione: occorre che il richiedente sia coinvolto nell’operazione imponibile quale soggetto passivo.

• Art. 6, comma 6, del D.Lgs. 471/1997, come modificato dall’art. 1, comma 935, della legge 205/2017

  Invero, indipendentemente dalla sua efficacia retroattiva prevista dall'art. 6, comma 3 bis, del D.L. n. 34 del 2019, la menzionata disposizione si applica unicamente alla diversa ipotesi in cui, a seguito di un'operazione imponibile, l'IVA sia stata erroneamente corrisposta sulla base di un'aliquota maggiore rispetto a quella effettivamente dovuta.

  La disposizione non rende detraibile l’IVA relativa a un’operazione non imponibile; riguarda soltanto un’operazione imponibile assoggettata per errore a un’aliquota superiore a quella corretta.

• Art. 26 del D.P.R. 633/1972

  In tema di IVA, ove sia erroneamente emessa fattura per operazioni non imponibili, il contribuente ha diritto al rimborso dell'imposta versata qualora provveda alla rettifica della fattura ai sensi dell'art. 26 del D.P.R. n. 633 del 1972, ovvero qualora sia accertato il definitivo venir meno del rischio di perdita di gettito erariale derivante dall'utilizzo o dalla possibilità di utilizzo della fattura da parte del destinatario della fattura ai fini dell'esercizio del diritto alla detrazione dell'imposta dovuta o assolta in via di rivalsa.

  Per l’IVA erroneamente fatturata su un’operazione non imponibile, il rimborso presuppone la rettifica della fattura oppure la certezza che non vi sia rischio di perdita di gettito per effetto della sua utilizzazione ai fini della detrazione.

• Artt. 6, quarto comma, e 18 del D.P.R. 633/1972

  Nel caso di specie tale consolidato principio di diritto implica che, non essendo imponibile l'operazione de qua, la mancata rettifica ex art. 26, D.P.R. 633/1972 da parte dell'emittente ed addirittura le richieste di rimborso/detrazione proposte dalla destinataria società contribuente, implicano -esattamente- il "rischio di perdita" del gettito erariale posto quale limite non valicabile del principio di neutralità e specificamente del principio di "cartolarità" di cui agli artt. 6, quarto comma, 18, D.P.R. 633/1972.

  La fattura non è sufficiente, da sola, a creare un diritto alla detrazione: il principio di cartolarità e la neutralità dell’imposta non possono giustificare una detrazione quando l’operazione non è imponibile e la fattura può essere utilizzata con rischio di perdita di gettito.

• Artt. 115 e 116 del codice di procedura civile

  In tema di ricorso per cassazione, una questione di violazione o di falsa applicazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. non può porsi per una erronea valutazione del materiale istruttorio compiuta dal giudice di merito, ma, rispettivamente, solo allorché si alleghi che quest'ultimo abbia posto a base della decisione prove non dedotte dalle parti, ovvero disposte d'ufficio al di fuori dei limiti legali, o abbia disatteso, valutandole secondo il suo prudente apprezzamento, delle prove legali, ovvero abbia considerato come facenti piena prova, recependoli senza apprezzamento critico, elementi di prova soggetti invece a valutazione.

  La censura di violazione delle regole sulle prove non consente di chiedere alla Cassazione una nuova valutazione del materiale istruttorio. È ammissibile nei casi specifici indicati, come l’uso di prove non acquisite legittimamente o la violazione del regime delle prove legali.

• Art. 2697 del codice civile

  La violazione del precetto di cui all'art. 2697 c.c. si configura nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una parte diversa da quella che ne era gravata in applicazione di detta norma, non anche quando, a seguito di una incongrua valutazione delle acquisizioni istruttorie, abbia ritenuto erroneamente che la parte onerata avesse assolto tale onere, poichè in questo caso vi è un erroneo apprezzamento sull'esito della prova, sindacabile in sede di legittimità solo per il vizio di cui all'art. 360, n. 5, c.p.c.

  La violazione dell’onere della prova ricorre se il giudice lo pone a carico della parte sbagliata; non ricorre per il solo fatto che il giudice abbia valutato male le prove dell’adempimento dell’onere.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. 115/2002

  In caso di rigetto dei ricorsi, la Corte dà atto dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per i ricorsi, se dovuto.

• Art. 360, primo comma, numeri 3 e 4, del codice di procedura civile

  Le censure di violazione o falsa applicazione di legge e di norme processuali devono denunciare un errore giuridico pertinente al parametro invocato; non possono essere usate per ottenere un nuovo esame della qualificazione fattuale del contratto o delle prove.

Massime di principio

• Il diritto alla detrazione IVA richiede un collegamento con un’operazione imponibile e una posizione di soggetto passivo rispetto a essa; essere beneficiario economico, finanziare una parte o risultare destinatario di una fattura non basta, da solo, a dimostrare tale requisito.
• Una fattura emessa per un’operazione non imponibile non crea automaticamente un credito detraibile o rimborsabile. Rilevano la rettifica della fattura e l’assenza di un rischio di perdita di gettito derivante dalla sua utilizzazione.
• La correzione normativa relativa all’IVA applicata in misura superiore non si estende alle fatture riferite a operazioni non imponibili.
• In Cassazione non è normalmente possibile rimettere in discussione l’interpretazione del contratto e l’apprezzamento dei documenti compiuti dal giudice di merito: occorre indicare puntualmente una violazione dei criteri ermeneutici o un vizio ammissibile, non limitarsi a proporre una ricostruzione alternativa.
• La censura di violazione dell’onere della prova riguarda l’individuazione della parte gravata; contestare la conclusione raggiunta sulla base delle prove è, di regola, una critica alla valutazione di merito e non basta a configurare la violazione dell’art. 2697 c.c.
• Un’eccezione processuale che, secondo la prospettazione delle parti, poteva essere sollevata nei gradi di merito può risultare preclusa in Cassazione se non è stata proposta e la domanda è stata esaminata senza rilevare ostacoli processuali.