Sentenza del 05/08/2024 n. 267 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Umbria

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento per il recupero di imposte e l'irrogazione di sanzioni con contestazione di: mancata motivazione dell'avviso, carenze dell'istruttoria, errore di fatto e di diritto nella qualificazione delle fatture (inesistenza oggettiva delle prestazioni per presunta interposizione fittizia di xxxxx), errata quantificazione dei costi in via induttiva, applicazione dell'IVA agevolata su materiali e conseguente applicazione di sanzioni. L'Ufficio aveva operato ricostruzioni induttive basate su presunzioni ritenute "gravi, precise e concordanti" e aveva cumulato sanzioni che, secondo l'appellante, risultavano sproporzionate rispetto al recupero.

La decisione

La Corte d'appello ha respinto la maggior parte dei motivi di appello, ritenendo valida la motivazione dell'avviso e congrua l'istruttoria dell'Ufficio, confermando la qualificazione delle fatture come legate a prestazioni non riconducibili a xxxxx per inidoneità strutturale e professionale della stessa e regolarità dell'uso delle presunzioni. Tuttavia, con specifico riferimento al principio di proporzionalità delle sanzioni (art. 7, comma 4 D.Lgs. 472/1997), il Collegio ha ritenuto che, pur non essendo l'Ufficio obbligato a ridurre le sanzioni, il giudice deve dare attuazione al principio di proporzionalità e ha individuato un criterio parametrico equitativo: le sanzioni complessive non possono eccedere l'importo capitale del credito recuperato. Avendo il recupero erariale pari a Euro 137.385 e le sanzioni pari a Euro 143.439,78, la Corte ha dichiarato illegittima la parte delle sanzioni eccedente tale parametro e ha accolto l'appello limitatamente a tale profilo. Spese del grado poste a carico della parte appellante (liquidate in complessivi Euro 3.000).

Norme richiamate

• D.Lgs. 472/1997 art. 7 comma 4

  qualora concorrano eccezionali circostanze per le quali sia manifesta la sproporzione tra entità del tributo cui la violazione si riferisce e la sanzione, questa può essere ridotta fino alla metà del minimo.

  Originariamente consentiva una riduzione in presenza di "eccezionali circostanze"; la Corte rileva l'eliminazione della locuzione da parte del D.Lgs. 203/1998 ma applica un'interpretazione costituzionalmente orientata del principio di proporzionalità, ritenendo che il giudice debba comunque evitare sanzioni complessivamente superiori all'importo capitale del credito recuperato.

• D.Lgs. 203/1998 art. 2

  Ha eliminato la locuzione "eccezionali ricorrenze" dal testo dell'art. 7 comma 4 D.Lgs. 472/1997; ciò ha aumentato l'indeterminatezza applicativa, ma la Corte valorizza il principio costituzionale di proporzionalità nonostante la mancanza di parametri normativi espliciti.

• DPR 633/1972 art. 51

  Norma richiamata in relazione agli inviti/attività di verifica fiscale; l'avviso era emesso ai sensi di tali disposizioni, legittimando l'attività istruttoria dell'Ufficio.

• DPR 600/1973 art. 32

  Richiamata insieme all'art. 51 DPR 633/72 per giustificare l'esercizio dei poteri istruttori e la legittimità formale dell'invito e della verifica fiscale.

• Codice Civile art. 2697

  Regola l'onere della prova; nella fattispecie la Corte ha richiamato che l'Amministrazione può allegare l'inattendibilità delle fatture e che al contribuente compete allegare e provare elementi a discarico.

• Codice Civile artt. 2727 e 2729

  Riguardano le presunzioni: la Corte conferma la liceità dell'uso di plurime presunzioni "gravi, precise e concordanti" per fondare l'avviso, escludendo l'illegittimità per "doppia presunzione" nel caso concreto.

• Art. 112 c.p.c.

  Invocato dall'appellante in tema di omessa pronuncia; la Corte ha ritenuto che il principio della "ragione più liquida" consente al giudice di focalizzarsi su profili ritenuti decisivi senza dover esaurire ogni singola questione accessoria.

• Art. 13 legge 408/49 e numero 24 Tabella A parte II DPR 633/72

  Riferite in tema di applicabilità dell'aliquota IVA agevolata: la Corte ha ritenuto che i materiali (solai e sottomisure) non rientrano tra i "prodotti finiti" cui si applica l'aliquota ridotta e che le dichiarazioni richieste fossero formalmente e sostanzialmente carenti.

• D.Lgs. 74/2000 artt. 19 e 21

  Richiamati in relazione alla riscossione delle sanzioni e ai termini di esecutività; la Corte non ha riconosciuto rilievi favorevoli all'appellante sul punto, non essendo emersi procedimenti penali o condizioni che sospendessero la riscossione nei termini invocati.

Massime di principio

• Principio di proporzionalità: anche in assenza di un obbligo espresso di riduzione, il giudice tributario deve garantire che le sanzioni non risultino manifestamente sproporzionate rispetto all'imposta recuperata; un criterio pratico adottabile è che le sanzioni complessive non superino l'importo capitale del credito tributario (esclusi interessi e oneri).
• Onere della prova: l'Amministrazione può fondare l'accertamento su presunzioni gravi, precise e concordanti; è quindi essenziale che il contribuente produca documentazione probatoria specifica e determinante per confutare le presunzioni o per dimostrare l'effettività delle operazioni.
• Motivazione e istruttoria: l'Ufficio ha la titolarità esclusiva della fase istruttoria e non è obbligato a dare seguito a tutte le sollecitazioni del contribuente; l'avviso deve essere chiaro e indicare le prove o presunzioni a sostegno. Il giudice non deve necessariamente valorizzare ogni documento prodotto dalla parte se ritiene sufficienti gli elementi decisivi.
• Qualificazione della fattura: l'esistenza materiale dei lavori non esclude il recupero se non è dimostrabile il collegamento tra le prestazioni e il soggetto che ha emesso le fatture; è essenziale la prova dei rapporti contrattuali e della capacità tecnico-professionale del fornitore per attribuire i costi.
• Valutazione induttiva dei costi: in mancanza di documentazione analitica e contabile, l'amministrazione può procedere a determinazioni induttive, purché motivate e fondate su parametri ragionevoli (tassi di redditività, durata lavori, documentazione disponibile).
• Economia processuale e 'ragione più liquida': il giudice può decidere la causa sulla questione ritenuta di più agevole soluzione e non è tenuto a trattare ogni singola questione accessoria se la decisione è congruamente motivata sui punti essenziali.