Cassazione Civile, Sentenza n. 4365/2023 del 13/02/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento per maggiore IRES, IRAP e IVA relativo al 2006; l'Ufficio contestava la non inerentezza dei costi riferiti a un'imbarcazione in leasing (Azimut "Mojito"), ritenendone l'uso personale del socio Ivan Statuto e configurando, a suo avviso, una simulazione contrattuale finalizzata a eludere il fisco. La società ha impugnato le decisioni di merito (CTP e CTR) che avevano confermato l'accertamento.

La decisione

La Cassazione ha esaminato cinque motivi: ha rigettato i primi quattro (tra cui censure sulla motivazione, sulla validità della delega di sottoscrizione degli atti, sulla mancata applicazione dell'art. 37‑bis e sulla deducibilità/inerenza dei costi) e ha accolto il quinto motivo. Sul punto accolto la Corte ha stabilito che se i costi relativi al bene sono esclusi perché il bene è estraneo all'attività d'impresa (uso personale dei soci), devono essere esclusi dal reddito d'impresa anche i corrispondenti componenti positivi (i ricavi da eventuale noleggio) al fine di rispettare il principio della capacità contributiva; per tale ragione la sentenza di merito è stata cassata limitatamente a questo profilo e la causa è stata rinviata alla CTR Campania, in diversa composizione, per decidere anche sulle spese del giudizio.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  Rilevato nel quadro delle censure sulla motivazione; la Corte applica i limiti del sindacato di legittimità sulle motivazioni delle sentenze di merito.

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato in relazione ai profili processuali delle motivazioni; la Corte valuta la sufficienza e la chiarezza della motivazione del giudice di merito.

• art. 360 comma 1 n. 4 e n. 3 c.p.c.

  Norme che individuano i vizi denunciabili in Cassazione (motivazione apparente, violazione di norme di diritto); la Corte distingue i vizi rilevanti da quelli attinenti alla valutazione di merito.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  La delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento è qualificata come delega di firma e non di funzioni: non è richiesta la nominatività o la forma rigorosa tipica della delega di funzioni, potendo la delega risultare da ordini di servizio e dall'indicazione della qualifica.

• art. 56 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nei motivi che attengono all'IVA; la Corte conferma che la detrazione IVA richiede l'inerenza dell'operazione all'impresa.

• art. 2697 c.c.

  Norma sulla distribuzione dell'onere della prova: la Corte ha ritenuto inammissibili o infondati alcuni rilievi probatori che cercavano di sovvertire le valutazioni di fatto del giudice di merito.

• art. 37‑bis d.P.R. n. 600/1973

  La Corte ha escluso l'applicazione formale dell'istituto dell'abuso/dell'elusione (e della procedura prevista dall'art. 37‑bis) perché l'accertamento è stato fondato sul mancato carattere commerciale dell'impiego del bene; nondimeno la Corte richiama il principio secondo cui, quando si escludono costi e si imputano redditi, occorre tener conto della capacità contributiva e del conseguente 'netting' fra componenti positivi e negativi.

• art. 164, 109, 55 e 73 d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Richiamati in relazione ai profili di deducibilità e inerenza: la Corte ribadisce che l'inerenza dei costi si giudica con riferimento all'attività d'impresa (nozione di reddito d'impresa) e che si tratta di una valutazione qualitativa.

• art. 4 e art. 19‑bis lett. b) d.P.R. n. 633/1972

  Riferimenti normativi utilizzati dalla ricorrente per contestare la qualificazione commerciale: la Corte osserva che la regolarità formale delle operazioni infragruppo non prevale se manca l'effettiva inerenza all'attività d'impresa.

• art. 8 comma 2 d.l. 2 marzo 2012 n. 16 (conv. L. 44/2012)

  La Corte usa questa norma, considerata più favorevole e applicabile retroattivamente, per sostenere il principio che non devono concorrere al reddito componenti positivi direttamente afferenti a spese o componenti negativi relativi a beni non effettivamente scambiati o prestati; supporta il principio di esclusione dei ricavi collegati a beni non realmente impiegati nell'attività societaria.

• art. 53 Cost.

  Riferimento al principio costituzionale della capacità contributiva come parametro interpretativo per l'esclusione dai redditi di componenti positivi quando i relativi costi sono stati disconosciuti.

• art. 10‑bis L. n. 212/2000 e d.lgs. n. 128/2015

  Richiamati nel quadro della normativa sull'abuso del diritto/elusione fiscale: la Corte distingue i profili di abuso/elusione da quelli più semplici di inerenza e interposizione.

Massime di principio

• Se un bene intestato a una impresa è utilizzato prevalentemente per uso personale del socio, i costi collegati possono essere esclusi dalla deducibilità: l'inerenza è una valutazione qualitativa e va riferita all'attività d'impresa.
• Quando i costi sono disconosciuti per mancanza di inerenza, devono essere esclusi dal reddito anche i corrispondenti componenti positivi (ricavi) derivanti dall'uso di quel bene, in applicazione del principio di capacità contributiva e del 'netting' tra componenti positivi e negativi.
• La qualificazione di simulazione contrattuale richiede elementi che coinvolgano tutte le parti del rapporto (la partecipazione del concedente è significativa); la semplice intestazione o interposizione soggettiva può però giustificare la disconoscimento dell'inerenza dei costi.
• La delega per la sottoscrizione degli atti amministrativi è 'delega di firma' e non richiede la stessa formalità della delega di funzioni: l'assenza di nominativi o di un atto formale non invalida automaticamente l'atto contestato se la delega risulta dall'organizzazione interna o da ordini di servizio.
• Le valutazioni di fatto dei giudici di merito (presunzioni, accertamenti sull'uso dei beni, congruità dei noleggi) sono difficilmente sindacabili in Cassazione, che interviene solo su vizi di diritto o sulla manifesta carenza/contraddittorietà della motivazione.
• La deducibilità fiscale e la detraibilità IVA richiedono l'inerenza dell'operazione all'attività d'impresa: la mera formale indicazione di operazioni infragruppo o la loro pattuizione a condizioni di mercato non escludono il controllo sull'effettivo svolgimento dell'attività commerciale.