Cassazione Civile, Ordinanza n. 29429/2023 del 24/10/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un atto di compravendita, registrato nel 2009, con cui una società ha venduto a un'altra società un compendio immobiliare a destinazione turistico-alberghiera e un terreno edificabile. L'Agenzia delle Entrate ha ritenuto che l'operazione, pur formalmente documentata come vendita immobiliare, dovesse essere riqualificata come cessione di azienda ai fini dell'imposta di registro, valorizzando elementi estrinseci rispetto al testo dell'atto: identità/collegamento economico tra le società, prosecuzione dell'attività con la stessa insegna, utilizzo degli stessi dipendenti e trasferimento di licenze e attrezzature. Su tale base ha emesso avviso di liquidazione per imposta complementare, in luogo dell'imposta fissa autoliquidata. La contribuente ha impugnato l'atto e, dopo l'annullamento in primo grado, la CTR ha confermato il venir meno dell'avviso ritenendo non sufficienti gli indizi addotti dall'Ufficio. In cassazione l'Agenzia ha dedotto violazione dell'art. 2555 c.c. e dell'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, nonché omesso esame di fatti decisivi, sostenendo che gli elementi indicati erano invece sufficienti a giustificare la riqualificazione dell'atto.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso. Ha rilevato in via pregiudiziale che l'avviso era stato emesso sulla base della formulazione originaria dell'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, ma che, secondo il testo oggi interpretato anche alla luce della modifica del 2017, della norma di interpretazione autentica del 2018 e delle sentenze della Corte costituzionale richiamate, l'imposta di registro va applicata sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da elementi extra-testuali e dagli atti collegati. Poiché l'Ufficio aveva espressamente fondato la riqualificazione proprio su circostanze esterne al contratto, l'avviso è stato ritenuto illegittimo in radice. Nessuna pronuncia sulle spese è stata resa perché la controparte era rimasta intimata. È stato anche escluso l'obbligo di versamento dell'ulteriore contributo unificato per la parte pubblica soccombente ammessa alla prenotazione a debito.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 26 ottobre 1986, n. 131

  testo originario: "l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente"; testo modificato: applicazione "sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra-testuali e dagli atti ad esso collegati"

  La Corte afferma che, per l'imposta di registro, la riqualificazione deve essere compiuta sulla base del solo contenuto dell'atto presentato alla registrazione, senza utilizzare elementi extra-testuali o atti collegati, salvo ipotesi particolari non rilevanti nel caso.

• art. 2555 c.c.

  È richiamato come parametro per sostenere la nozione di azienda, ma il ricorso non è accolto perché la riqualificazione fiscale non può fondarsi su elementi extratestuali dell'operazione.

• art. 51 d.P.R. 26 ottobre 1986, n. 131

  Richiamato quale base dell'avviso di liquidazione per imposta complementare.

• art. 40 d.P.R. 26 ottobre 1986, n. 131

  Richiamato per il confronto con l'imposta in misura fissa autoliquidata.

• art. 1, comma 87, lettera a), nn. 1) e 2), L. 27 dicembre 2017, n. 205

  È richiamato come modifica dell'art. 20 dell'imposta di registro.

• art. 1, comma 1084, L. 30 dicembre 2018, n. 145

  È richiamato per affermare il carattere di interpretazione autentica della riforma dell'art. 20.

• sentenza Corte cost. n. 158 del 2020

  Richiamata per il quadro interpretativo dell'art. 20 come limitato agli elementi desumibili dall'atto.

• sentenza Corte cost. n. 39 del 2021

  Richiamata nello stesso senso della sentenza n. 158 del 2020.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma sul vizio di violazione di legge dedotto nel ricorso.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Norma sul vizio di omesso esame di fatti decisivi dedotto nel ricorso.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  La Corte esclude la sua applicazione per la soccombenza di un'amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato.

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, la riqualificazione dell'atto deve essere effettuata avendo riguardo agli elementi desumibili dal solo atto presentato alla registrazione, senza ricorrere a elementi extra-testuali o ad atti collegati, salvo specifiche eccezioni previste dall'ordinamento.
• Se l'avviso di liquidazione fonda la riqualificazione dell'operazione su circostanze esterne al testo dell'atto, l'atto impositivo è illegittimo perché emesso in violazione del criterio legale di interpretazione fiscale dell'atto.
• La qualificazione fiscale dell'operazione non può essere sostenuta in cassazione valorizzando indizi estranei al contratto quando l'ufficio abbia espressamente utilizzato tali elementi come base del proprio accertamento.
• Quando la parte resistente resta intimata, la Corte può decidere senza pronuncia sulle spese.
• Per le amministrazioni pubbliche ammesse alla prenotazione a debito del contributo unificato non opera l'ulteriore contributo previsto per il soccombente.

Come è indicizzato