Cassazione Civile, Ordinanza n. 31238/2023 del 09/11/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva notificato alla società diversi avvisi di accertamento per gli anni d'imposta 2014 e 2015, recuperando IVA, IRES e IRAP, oltre sanzioni, sul presupposto della partecipazione della contribuente ad operazioni oggettivamente inesistenti. I giudici tributari di merito avevano rigettato sia il ricorso introduttivo sia l'appello, ritenendo assolto dall'Ufficio l'onere di provare l'inesistenza delle operazioni e non assolto, invece, quello gravante sulla società di dimostrarne l'effettività. In cassazione la società ha dedotto, con un primo motivo, la nullità della sentenza per omessa pronuncia e violazione dell'art. 112 c.p.c., sostenendo che la CTR non si fosse pronunciata sulla carenza di motivazione dell'avviso di accertamento, ritenuto generico e meramente rinviante al PVC della Guardia di Finanza. Con il secondo motivo ha denunciato violazioni di legge e vizio motivazionale in relazione alle norme sull'accertamento e alla ripartizione dell'onere della prova, lamentando che la CTR avesse male applicato le regole probatorie in tema di operazioni oggettivamente inesistenti e avesse attribuito rilievo a presunzioni e indizi senza corretta valutazione.

La decisione

La Corte ha ritenuto tempestivo il ricorso, escludendo l'eccezione di inammissibilità per tardività. Ha poi dichiarato inammissibili entrambi i motivi: il primo per difetto di specificità, perché la società non aveva trascritto l'avviso di accertamento né dimostrato di aver devoluto la questione alla CTR in appello; comunque, ha ribadito che la motivazione per relationem al PVC è sufficiente quando il PVC sia già conosciuto o conoscibile dal contribuente e quando l'atto richiami contenuti essenziali idonei a integrare la motivazione. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché, a fronte della valutazione di merito svolta dalla CTR sugli elementi indiziari, il ricorso mirava in realtà a una rivalutazione del materiale probatorio; la Corte ha richiamato il principio secondo cui, una volta provata dall'Amministrazione, anche per presunzioni, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente dimostrarne l'effettiva esistenza, e non bastano fatture, scritture contabili regolari o mezzi di pagamento formalmente corretti. Il ricorso è stato quindi dichiarato inammissibile con condanna della ricorrente alle spese.

Norme richiamate

• art. 327 c.p.c.

  è richiamato per individuare il termine lungo di impugnazione e il suo dies ad quem nel caso concreto

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  impone l'onere di specificità del ricorso per cassazione, che nel caso è stato ritenuto non rispettato per mancata trascrizione dell'avviso di accertamento

• art. 112 c.p.c.

  invocato come parametro del vizio di omessa pronuncia, ma la censura è stata ritenuta inammissibile

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  è il parametro formale del primo motivo, relativo a nullità della sentenza per omessa pronuncia

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  è il parametro formale dedotto per le violazioni di legge in materia di accertamento e prova

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  il motivo è stato qualificato anche come deduzione di vizio motivazionale, ma ritenuto inammissibile perché sollecitava una rivalutazione del merito

• art. 54 D.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato dalla ricorrente come norma sull'accertamento e sul regime probatorio

• art. 39, comma 1, lett. d), D.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato dalla ricorrente in tema di accertamento induttivo e valutazione delle presunzioni

• art. 2697 c.c.

  richiamato per la ripartizione dell'onere della prova; la Corte ribadisce che, provata l'inesistenza oggettiva, grava sul contribuente la prova dell'effettività

• art. 2729 c.c.

  richiamato in tema di prova presuntiva; la Corte ne conferma l'utilizzabilità per dimostrare l'oggettiva inesistenza delle operazioni

• art. 3, comma 3, l. n. 241 del 1990

  richiamato per affermare che la motivazione per relationem è ammissibile quando integrativa delle ragioni dell'atto e riferita a contenuti già noti o essenziali

• art. 7, comma 1, l. n. 212 del 2000

  interpretato nel senso che l'allegazione degli atti richiamati è necessaria solo per documenti non già conosciuti o agevolmente conoscibili dal contribuente

Massime di principio

• Nel ricorso per cassazione la censura di omessa pronuncia o di difetto di motivazione deve essere specifica e autosufficiente: occorre indicare puntualmente l'atto impugnato, il contenuto della questione dedotta nei gradi di merito e, se la questione si assume riproposta in appello, occorre darne conto in modo preciso.
• In materia di accertamento tributario, la motivazione dell'avviso può essere validamente integrata per relationem mediante rinvio a un PVC, purché il contribuente abbia già conoscenza o agevole conoscibilità dell'atto richiamato e il rinvio riguardi elementi essenziali della motivazione, non un mero richiamo narrativo.
• Quando l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche attraverso presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni fatturate, l'onere di provare l'effettiva esistenza delle operazioni si trasferisce sul contribuente.
• La prova dell'effettività dell'operazione non può ritenersi raggiunta con la sola esibizione delle fatture, con la regolarità formale delle scritture contabili o con la tracciabilità dei pagamenti, poiché tali elementi possono essere utilizzati anche per simulare operazioni fittizie.
• In sede di legittimità è inammissibile il motivo che, sotto la veste di violazione di legge o vizio motivazionale, miri in realtà a una nuova valutazione del compendio istruttorio già esaminato dal giudice di merito.

Come è indicizzato