Cassazione Civile, Ordinanza n. 34938/2021 del 17/11/2021

Esito

La controversia

La controversia riguarda due giudizi connessi, entrambi originati da avvisi di liquidazione emessi dall'Amministrazione finanziaria in relazione a una complessa operazione societaria. In un primo procedimento l'Ufficio aveva riqualificato, ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, una pluralità di atti negoziali collegati - costituzione di una società, conferimenti di rami d'azienda e successiva cessione di quote - come unica cessione di rami d'azienda, con recupero di imposta di registro, ipotecaria e catastale. In un secondo procedimento l'Ufficio, partendo dal medesimo impianto, aveva emesso un ulteriore avviso per rettificare in aumento il valore dei beni oggetto delle cessioni. La CTR aveva accolto gli appelli della contribuente ritenendo, nel primo caso, che gli atti dovessero essere considerati separatamente e, nel secondo, che mancassero nuovi elementi e che la società fosse estranea alla pretesa. L'Agenzia ricorreva per cassazione deducendo, nel primo ricorso, violazione dell'art. 53 Cost. e dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 per avere la CTR escluso la possibilità di riqualificare l'operazione unitaria sulla base della reale finalità economica perseguita; nel secondo, violazione degli artt. 51, 52 e 53-bis del d.P.R. n. 131 del 1986 e dell'art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973, per avere la CTR negato la legittimità del secondo avviso di rettifica fondato sul precedente, nonché violazione degli artt. 20 e 57 del d.P.R. n. 131 del 1986, sostenendo che la società fosse comunque obbligata in solido per via degli atti di conferimento e dell'aumento di capitale.

La decisione

La Corte ha riunito i due ricorsi per connessione, ma li ha rigettati entrambi. Ha affermato che, alla luce della formulazione dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 risultante dalle modifiche del 2017 e della successiva interpretazione autentica del 2018, applicabile retroattivamente, l'attività di qualificazione deve essere svolta attenendosi alla natura intrinseca e agli effetti giuridici del solo atto presentato alla registrazione, senza considerare elementi extratestuali né atti collegati privi di nesso testuale. Di conseguenza, non era legittima la riqualificazione dell'intera operazione come cessione d'azienda basata su negozi collegati; neppure poteva reggere il secondo avviso, che presupponeva il primo. È stato inoltre richiamato il principio generale antielusivo, ma solo per chiarire che esso richiede gli strumenti tipici previsti dall'ordinamento e non consente di estendere l'art. 20 oltre i suoi limiti testuali. Il ricorso è stato quindi respinto e la pretesa fiscale è rimasta annullata.

Norme richiamate

• art. 53 Cost.

  richiamato dall'Agenzia come parametro costituzionale, ma la Corte ha escluso che la disciplina dell'art. 20, come novellata e interpretata autenticamente, violi tale principio

• art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986

  l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente

  deve essere interpretato, nella formulazione successiva alla L. n. 205 del 2017 e con efficacia retroattiva per effetto della L. n. 145 del 2018, limitando l'indagine al solo atto presentato alla registrazione e agli elementi desumibili da esso, senza rilievo di elementi extratestuali o atti collegati privi di nesso testuale

• art. 51 del d.P.R. n. 131 del 1986

  richiamato nel ricorso come norma di riferimento per la rettifica di valore

• art. 52 del d.P.R. n. 131 del 1986

  richiamato nel ricorso come norma di riferimento per la rettifica di valore

• art. 53-bis del d.P.R. n. 131 del 1986

  richiamato nel ricorso come norma di riferimento per la rettifica di valore

• art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato per sostenere il principio di unicità della pretesa impositiva

• art. 57 del d.P.R. n. 131 del 1986

  richiamato per sostenere la responsabilità solidale della società rispetto alle imposte accertate

• art. 1, comma 87, lett. a), L. n. 205 del 2017

  ha riscritto l'art. 20 del TUR, restringendo l'interpretazione al solo atto presentato alla registrazione e agli elementi desumibili da esso

• art. 1, comma 1084, L. n. 145 del 2018

  ha qualificato la novella dell'art. 20 come interpretazione autentica, attribuendole efficacia retroattiva

• art. 335 c.p.c.

  richiamato per la riunione obbligatoria/facoltativa dei ricorsi connessi

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  richiamato quale parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge

• art. 37-bis d.P.R. 600/1973

  menzionato come strumento antielusivo tipico, in via storica

• art. 10-bis L. 212/2000

  menzionato come attuale strumento per contestare operazioni elusive

• art. 3 Cost.

  richiamato nel vaglio di costituzionalità della disciplina dell'art. 20

• art. 53 Cost.

  richiamato nel vaglio di costituzionalità della disciplina dell'art. 20

Massime di principio

• In materia di imposta di registro, la qualificazione dell'atto deve fondarsi sulla natura intrinseca e sugli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, senza estendere l'indagine a elementi extratestuali o ad atti collegati privi di un nesso testuale con l'atto stesso, salvo espressa diversa previsione normativa.
• La novella dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 introdotta dalla L. n. 205 del 2017, come interpretata autenticamente dalla L. n. 145 del 2018, ha efficacia retroattiva e si applica anche agli avvisi emessi per atti anteriori alla sua entrata in vigore.
• La riqualificazione ai fini dell'imposta di registro non può essere giustificata mediante una ricostruzione unitaria di più negozi collegati quando tale ricostruzione richieda elementi estrinseci al testo dell'atto registrato.
• Il principio antielusivo generale opera nel sistema tributario, ma la sua applicazione richiede gli strumenti normativi tipici e non consente di ampliare il perimetro interpretativo dell'art. 20 oltre i limiti del dato testuale.
• Quando un avviso di rettifica o di liquidazione successivo presuppone integralmente un primo avviso illegittimo, la caducazione del provvedimento presupposto travolge anche quello conseguente.

Come è indicizzato