Cassazione Civile, Ordinanza n. 34703/2025 del 30/12/2025

Esito

La controversia

Un imprenditore individuale ha impugnato un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2010, con cui l'Ufficio aveva rettificato il reddito d'impresa disconoscendo costi per l'acquisto di materiale ferroso, ritenuti riferiti a operazioni sia soggettivamente sia oggettivamente inesistenti. Secondo l'Amministrazione, i presunti venditori erano stati indicati come "ambulanti", non adeguatamente identificati, con elementi indiziari gravi di fittizietà: codici fiscali errati, decessi di molti soggetti nello stesso anno, redditi solo pensionistici, età avanzata incompatibile con l'attività e pagamenti solo in contanti. Il contribuente ha contestato la decisione della CTR che, in riforma della sentenza di primo grado, aveva accolto l'appello dell'Ufficio. Con il ricorso per cassazione ha dedotto cinque motivi: 1) omessa pronuncia su censure relative alla pretesa violazione del d.l. n. 16 del 2012 e dell'art. 12 L. n. 212 del 2000 per mancata considerazione delle memorie difensive; 2) omesso esame di fatti decisivi, sostenendo che la CTR non avrebbe valutato le circostanze relative agli acquisti, alla loro immissione nel ciclo produttivo e alla successiva rivendita; 3) violazione degli artt. 2727 e 2729 c.c. per avere la CTR invertito l'onere della prova; 4) violazione dell'art. 1, lett. a), d.lgs. n. 74 del 2000, dell'art. 8, commi 2 e 3, d.l. n. 16 del 2012 e dell'art. 109 TUIR, per non avere riconosciuto l'effettività delle operazioni o, in subordine, la deducibilità dei costi e l'esclusione dei ricavi correlati; 5) nullità della sentenza per motivazione apparente ai sensi dell'art. 132, n. 4, c.p.c. e dell'art. 111 Cost.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha ritenuto infondati o inammissibili tutti i motivi: quanto all'omessa pronuncia, ha osservato che le questioni erano comunque infondate perché il regime dell'art. 14, comma 4-bis, L. n. 537 del 1993 consente la deduzione dei costi solo per operazioni soggettivamente inesistenti e non per quelle oggettivamente inesistenti, che non possono rilevare fiscalmente; inoltre ha escluso che la mancata esplicita menzione delle memorie del contribuente nel PVC determini nullità dell'avviso, in assenza di una specifica sanzione di legge. Sul secondo motivo ha rilevato che la CTR aveva esaminato i fatti allegati e che il ricorso mirava in realtà a una nuova valutazione del merito. Sul terzo ha affermato che, accertati indizi idonei a dimostrare l'inesistenza oggettiva delle operazioni, l'onere probatorio si sposta sul contribuente, che nel caso concreto non aveva dimostrato l'effettività degli acquisti né la diretta afferenza dei ricavi ai costi contestati. Sul quarto ha ribadito la distinzione tra operazioni soggettivamente e oggettivamente inesistenti e ha escluso l'applicabilità delle regole invocate dal contribuente, evidenziando anche che la questione della buona fede non era stata specificamente dedotta e che la sentenza impugnata aveva comunque valorizzato la negligenza del contribuente nel non identificare i venditori e nel pagare in contanti. Sul quinto ha ritenuto che la motivazione della CTR fosse sufficiente, chiara e non apparente. È stata inoltre disposta la condanna del ricorrente alle spese.

Norme richiamate

• art. 14, comma 4-bis, L. n. 537 del 1993

  consente la deduzione dei costi relativi a operazioni soggettivamente inesistenti entro i limiti di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza o determinabilità; non si applica alle operazioni oggettivamente inesistenti.

• art. 8, comma 1, d.l. n. 16 del 2012

  ha introdotto la formulazione dell'art. 14, comma 4-bis, L. n. 537 del 1993 richiamata dalla Corte.

• art. 8, comma 2, d.l. n. 16 del 2012

  per le operazioni oggettivamente inesistenti, i ricavi direttamente afferenti a spese o componenti negativi non effettivamente scambiati o prestati non concorrono alla formazione del reddito nei limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione.

• art. 8, comma 3, d.l. n. 16 del 2012

  invocato dal ricorrente per la deduzione dei costi in caso di operazioni soggettivamente inesistenti; la Corte ne ha escluso l'applicabilità nel caso concreto per difetto dei presupposti.

• art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000

  l'omessa menzione delle osservazioni del contribuente nel PVC non determina di per sé la nullità dell'avviso di accertamento.

• art. 115 c.p.c.

  il vizio è configurabile solo se il giudice pone a fondamento della decisione prove inesistenti o informazioni non ricavabili dal mezzo di prova; non è censurabile la mera rivalutazione del merito.

• art. 132, n. 4, c.p.c.

  la motivazione della CTR è stata ritenuta non apparente, essendo comprensibile e sufficiente a rendere conto del decisum.

• art. 111, comma 6, Cost.

  richiede una motivazione non meramente apparente; la Corte ha ritenuto rispettato il minimo costituzionale.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  il vizio riguarda l'omesso esame di un fatto storico decisivo, non di argomentazioni difensive, questioni o mezzi istruttori già valutati.

• art. 2727 c.c.

  richiamato in relazione al tema delle presunzioni e dell'onere probatorio, ma la Corte ha ritenuto corretta l'applicazione operata dal giudice di merito.

• art. 2729 c.c.

  richiamato in relazione alla prova presuntiva degli indizi di fittizietà; la Corte ha confermato che gli indizi raccolti legittimavano lo spostamento dell'onere sul contribuente.

• art. 109 TUIR

  richiamato dal ricorrente per la deducibilità dei componenti negativi e la correlazione costi-ricavi; la Corte ne ha escluso l'utilizzazione per superare la natura oggettivamente inesistente delle operazioni.

• art. 1, lett. a), d.lgs. n. 74 del 2000

  richiamato dal ricorrente, ma la Corte non ha accolto la censura fondata su tale norma.

• art. 384 c.p.c.

  richiamato per affermare che la Corte può decidere nel merito senza rinvio se la questione non richiede ulteriori accertamenti di fatto e l'esito è comunque di conferma del dispositivo impugnato.

• art. 111, comma 2, Cost.

  richiamato in chiave di economia processuale e ragionevole durata del processo.

Massime di principio

• In materia di imposte sui redditi, la deducibilità dei costi è ammessa per le sole operazioni soggettivamente inesistenti, nei limiti in cui il costo sia effettivo e inerente; resta esclusa in radice per le operazioni oggettivamente inesistenti, che non corrispondono ad alcuna realtà fenomenica.
• Quando l'Ufficio fornisce elementi indiziari gravi, precisi e concordanti idonei a dimostrare l'inesistenza oggettiva dell'operazione, l'onere di provare l'effettività dell'acquisto o della prestazione si sposta sul contribuente.
• Nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare anche che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l'ordinaria diligenza, che l'operazione si inseriva in una frode fiscale; solo in tale ipotesi si pone il tema della buona fede del cessionario.
• La mancata esplicita menzione nell'avviso di accertamento delle osservazioni del contribuente presentate a seguito del PVC non determina nullità dell'atto, salvo che la legge preveda espressamente tale sanzione o che sia leso in modo grave un diritto difensivo specifico.
• Il vizio di omesso esame di un fatto decisivo riguarda solo un fatto storico realmente trascurato dal giudice di merito, non le argomentazioni difensive, le questioni giuridiche o la mera diversa lettura delle prove.
• In cassazione non è censurabile la semplice rivalutazione del materiale probatorio; la violazione dell'art. 115 c.p.c. ricorre solo se il giudice fonda la decisione su prove inesistenti o su informazioni non ricavabili dal mezzo di prova.
• La motivazione è apparente solo quando sia del tutto inidonea a rendere percepibile la ratio decidendi; una motivazione sintetica ma chiara e completa soddisfa il minimo costituzionale.
• Nei casi in cui la questione giuridica è già definita e non richiede ulteriori accertamenti di fatto, la Corte di cassazione può, per economia processuale, decidere nel merito senza rinvio se ciò conduce comunque alla conferma del dispositivo impugnato.

Come è indicizzato