Cassazione Civile, Ordinanza n. 21726/2021 del 29/07/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da tre avvisi di accertamento con i quali l'Ufficio, per gli anni d'imposta 2006, 2007 e 2008, contestava a un contribuente che svolgeva attività di autonoleggio e autotrasporto merci per conto terzi un maggior reddito imponibile ai fini Irpef, Irap e Iva, in ragione dell'omessa presentazione della dichiarazione Mod. Unico e della mancata conservazione delle scritture contabili obbligatorie. L'Ufficio aveva ricostruito induttivamente ricavi e costi per il 2006-2007 sulla base degli elenchi dei clienti e dei fornitori trasmessi all'anagrafe tributaria; per il 2008 aveva invece determinato i valori sulla base della media dei dati ricavati per gli anni precedenti. La CTP aveva annullato l'accertamento relativo al 2008 e confermato gli altri due; la CTR aveva confermato tale impostazione ritenendo illegittimo l'accertamento 2008 perché fondato su una presunta 'catena' di presunzioni. Con il ricorso per cassazione l'Agenzia deduceva, con il primo motivo, violazione degli artt. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973, 55 d.P.R. n. 633/1972, 2697, 2727 e 2729 c.c. e 115 c.p.c., sostenendo che nell'accertamento induttivo puro non esiste un divieto di presunzioni di secondo grado e che, in mancanza di variazioni nelle condizioni dell'impresa, era legittimo ricostruire il 2008 in base alla media dei due anni precedenti. Con il secondo motivo denunciava nullità della sentenza per motivazione apparente o comunque insufficiente ex art. 36 d.lgs. n. 546/1992, poiché la CTR si era limitata ad affermare l'esistenza di una presunzione a catena senza spiegare perché ciò impedisse il raggiungimento del grado di probabilità richiesto per l'accertamento induttivo. La Corte ha esaminato congiuntamente i motivi, ritenendo infondato il secondo e fondato il primo, e ha cassato la decisione con rinvio.

La decisione

La Corte ha ritenuto che, nel caso di omessa presentazione della dichiarazione, il potere dell'Ufficio si colloca nell'accertamento d'ufficio ex art. 41 d.P.R. n. 600/1973, nel quale possono essere utilizzate anche presunzioni supersemplici, con conseguente inversione dell'onere della prova a carico del contribuente. Ha inoltre affermato che i dati relativi ad annualità precedenti possono essere utilizzati come elementi indiziari per ricostruire il reddito di un anno successivo, purché l'inferenza sia razionale e non si proceda a un'estensione acritica delle risultanze da un periodo d'imposta all'altro. La CTR ha errato nel ritenere illegittimo l'accertamento 2008 per un asserito divieto di presunzioni a catena, divieto che la Corte considera inesistente nell'ordinamento. È stato quindi accolto il primo motivo, rigettato il secondo, cassata la sentenza impugnata limitatamente al motivo accolto e disposto rinvio alla CTR Lombardia in diversa composizione anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  richiamato quale base normativa dell'accertamento induttivo, ma la Corte precisa che, nel caso di omessa dichiarazione, il potere accertativo trova il proprio fondamento nella disciplina dell'accertamento d'ufficio di cui all'art. 41 d.P.R. n. 600/1973

• art. 55 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato come norma utilizzata dall'Ufficio per l'accertamento ai fini IVA, nell'ambito dell'accertamento induttivo/d'ufficio

• art. 2697 c.c.

  la Corte lo richiama per affermare l'inversione dell'onere della prova a carico del contribuente quando l'Ufficio procede con presunzioni supersemplici nell'accertamento d'ufficio

• art. 2727 c.c.

  richiamato in tema di presunzioni; la Corte esclude che da questa norma possa derivare un divieto generale di presunzioni di secondo grado

• art. 2729 c.c.

  la Corte precisa che il divieto di doppie presunzioni non è riconducibile a questa norma; una serie lineare di inferenze può essere valida se ciascun passaggio è adeguato

• art. 115 c.p.c.

  richiamato nel primo motivo come norma asseritamente violata per l'utilizzo delle risultanze probatorie da parte del giudice di merito

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  norma processuale posta a base del motivo di ricorso per violazione e falsa applicazione di legge

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  norma processuale posta a base del motivo di nullità della sentenza per violazione di legge processuale/motivazionale

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato per censurare la motivazione della sentenza della CTR, ritenuta dalla ricorrente apodittica

• art. 375, secondo comma, c.p.c.

  richiamato per la trattazione in camera di consiglio

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  richiamato per la procedura camerale

• art. 1-bis d.l. 31 agosto 2016, n. 168

  richiamato per l'introduzione della disciplina della trattazione camerale

• L. 25 ottobre 2016, n. 197

  richiamata come legge di conversione del d.l. n. 168/2016

• art. 41 d.P.R. n. 600/1973

  indicato dalla Corte come la vera base dell'accertamento d'ufficio in caso di omessa dichiarazione, con possibilità di ricorrere a presunzioni supersemplici

Massime di principio

• Nel caso di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, l'Ufficio può procedere ad accertamento d'ufficio e determinare il reddito complessivo sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti, anche mediante presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza.
• L'accertamento d'ufficio consente l'inversione dell'onere della prova: spetta al contribuente dimostrare che il reddito non è stato prodotto o che è stato prodotto in misura inferiore a quella accertata dall'Ufficio.
• I dati relativi a periodi d'imposta precedenti possono costituire validi elementi indiziari per ricostruire il reddito di un'annualità successiva, purché l'utilizzazione avvenga secondo criteri di razionalità e prudenza e non mediante un'estensione acritica delle risultanze.
• Il c.d. divieto di presunzioni di secondo grado o 'a catena' non costituisce un divieto generale ricavabile dagli artt. 2727 e 2729 c.c.; una concatenazione di inferenze può essere ammissibile se ogni passaggio inferenziale è autonomamente adeguato.
• La motivazione della sentenza di merito è viziata solo se non consente di comprendere l'iter logico-giuridico seguito; non è sufficiente la mera affermazione di una presunta illegittimità dell'accertamento senza confrontarsi con la disciplina applicabile.

Come è indicizzato