Cassazione Civile, Ordinanza n. 32094/2024 del 12/12/2024

Esito

La controversia

La controversia riguarda il recupero di accise sugli oli minerali per gli anni 1997, 1999 e 2000, con interessi e indennità di mora, relativo al carburante utilizzato su un'imbarcazione da diporto della società. L'Ufficio aveva disconosciuto l'esenzione prevista per l'uso in navigazione in acque comunitarie, ritenendo non provato l'effettivo impiego del natante per attività commerciali esenti. Dopo una prima cassazione con rinvio, la CTR in sede rescissoria aveva nuovamente accolto le ragioni della società contribuente, valorizzando la documentazione autorizzativa e contrattuale (licenza, registri, assicurazione, ruolino equipaggio, attestazioni della Guardia di Finanza e sentenza penale assolutoria) e ritenendo sufficiente la mera destinazione del bene al noleggio, senza verificare in concreto come il natante fosse stato effettivamente utilizzato dai noleggiatori. L'Agenzia ha quindi proposto ricorso per cassazione deducendo, in entrambi i procedimenti riuniti, la violazione dell'art. 384 c.p.c. e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che il giudice di rinvio aveva eluso il principio di diritto già enunciato dalla Corte: per l'esenzione d'accisa non basta che l'unità sia oggetto di un contratto di noleggio, ma occorre accertare l'effettivo utilizzo del bene per una prestazione di servizi a titolo oneroso, con onere della prova a carico del contribuente che invoca il beneficio. L'Agenzia ha inoltre contestato l'affermazione della CTR secondo cui anche escursioni in mare per pesca sportiva organizzate per clienti privati integrassero automaticamente un uso commerciale rilevante ai fini dell'esenzione.

La decisione

La Corte ha riunito i due ricorsi, ha ritenuto fondato il motivo nella parte relativa alla violazione dell'art. 384 c.p.c. e ha accolto i ricorsi dell'Agenzia. Ha cassato le sentenze della CTR dell'Emilia-Romagna n. 990/08/2022 e n. 991/08/2022 e ha rinviato alla CTR in diversa composizione perché si uniformi al principio di diritto già fissato con l'ordinanza n. 14731/2021, procedendo al necessario accertamento in fatto sull'effettivo uso commerciale dell'imbarcazione da parte dei noleggiatori e regolando anche le spese del giudizio di legittimità. La Corte ha osservato che il giudice di rinvio aveva solo formalmente applicato il precedente principio, fondando l'esenzione sulla mera esistenza di contratti di noleggio e su indizi di destinazione commerciale del bene, senza verificare la concreta utilizzazione del natante e del carburante.

Norme richiamate

• art. 384 c.p.c.

  violazione dell'art. 384 c.p.c.

  il giudice di rinvio deve uniformarsi al principio di diritto enunciato dalla Cassazione e non può eluderlo con una applicazione solo apparente o formalistica; deve applicarlo sostanzialmente alla fattispecie concreta.

• art. 2697 c.c.

  violazione e falsa applicazione ... dell'art. 2697 c.c.

  l'onere di provare i presupposti dell'esenzione grava sul soggetto che la invoca; non spetta all'Amministrazione provare il mancato uso agevolato.

• art. 14, n. 1, lett. c), direttiva 2003/96/CE

  la disciplina unionale esige che l'esenzione sia collegata all'effettivo impiego del carburante per una prestazione di servizi a titolo oneroso, non alla sola qualificazione formale del contratto.

• art. 2, comma 1, lett. a), d.lgs. n. 171 del 2005

  la norma interna va disapplicata nella parte in cui presume commerciale l'uso dell'unità da diporto per il solo fatto che sia oggetto di contratto di locazione o noleggio, senza accertare l'uso concreto.

• art. 24, comma 1, d.lgs. n. 504 del 1995

  richiamato quale base normativa dell'esenzione d'accisa sul carburante per navigazione in determinati casi.

• punto 3 della Tabella A allegata al d.lgs. n. 504 del 1995

  prevede l'esenzione dall'accisa per il carburante utilizzato in navigazione nelle ipotesi agevolate, ma richiede la verifica dei presupposti sostanziali dell'uso esente.

• d.m. n. 577 del 1995

  richiamato nel quadro normativo della disciplina dell'esenzione.

• art. 15 della l. n. 171 del 1989

  richiamato, come modificato dall'art. 10, comma 11, l. n. 674 del 1996, nel complesso normativo relativo alla nautica da diporto e al suo impiego commerciale.

• art. 10, comma 11, l. n. 674 del 1996

  richiamato per le modifiche alla disciplina della nautica da diporto rilevante nella controversia.

• art. 111 Cost.

  richiamato nel primo ricorso originario come parametro della motivazione della sentenza di merito.

• art. 132, comma 1, n. 4, c.p.c.

  richiamato per il vizio di motivazione/struttura della sentenza.

• art. 36, comma 2, nn. 2 e 3, d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato in relazione ai requisiti della sentenza tributaria.

Massime di principio

• In materia di esenzione d'accisa sul carburante impiegato per la navigazione di unità da diporto, non è sufficiente la mera esistenza di un contratto di locazione o noleggio: occorre accertare in concreto che l'utilizzatore abbia impiegato l'unità per una prestazione di servizi a titolo oneroso e, quindi, per un uso commerciale effettivo.
• Quando il giudice di legittimità enuncia un principio di diritto in sede di cassazione con rinvio, il giudice di rinvio deve applicarlo in modo sostanziale e non meramente formale; è censurabile la decisione che, pur richiamandolo, fondi l'esito su presunzioni o elementi astratti incompatibili con l'accertamento richiesto.
• L'onere di provare i presupposti dell'agevolazione fiscale grava sul contribuente che la invoca; l'Amministrazione non è tenuta a dimostrare in via positiva il diverso uso del bene se il contribuente non prova l'effettivo utilizzo conforme al regime agevolato.
• La disciplina interna che qualifica come commerciale l'uso dell'unità da diporto per il solo fatto della sua sottoposizione a locazione o noleggio deve essere disapplicata se incompatibile con la normativa unionale che richiede invece un controllo sull'effettivo uso economico del bene.

Come è indicizzato