Sentenza del 11/04/2018 n. 8893 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Toscana contestando: l'imputazione temporale delle provvigioni corrisposte a una società controllata estera, sostenendo che fossero deducibili nell'esercizio di rilevazione dei ricavi correlati; la deducibilità e l'inerenza delle royalties pagate per l'utilizzo di marchi e brevetti nei contratti trasferiti a seguito di un conferimento aziendale; infine, l'esclusione dell'elusione fiscale riconducibile alla riorganizzazione del gruppo, realizzata mediante fusione e successiva cessione di rami d'azienda.

La decisione

La Corte di cassazione ha dichiarato inammissibili tutti i motivi del ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate. Il primo motivo non individuava adeguatamente la ratio decidendi, poiché non contestava la rilevanza della specifica clausola contrattuale che derogava alle regole ordinarie di maturazione delle provvigioni. Il secondo motivo era inammissibile e comunque infondato: l'inerenza è un principio generale immanente al reddito d'impresa e la CTR aveva valutato il contenuto dei contratti, mentre l'Agenzia chiedeva una nuova valutazione di merito. Il terzo motivo, relativo all'elusione, era inammissibile per formulazione generica e incongrua del quesito di fatto e perché mirava a ottenere una nuova valutazione delle prove, non consentita in cassazione. Il ricorso incidentale condizionato delle società, relativo alla proroga dei termini di accertamento, è rimasto assorbito. L'Agenzia delle Entrate è stata condannata al pagamento delle spese del giudizio, liquidate in 30.000 euro, oltre spese forfetarie e accessori di legge.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 43

  Disciplina i termini per l'accertamento delle imposte sui redditi; nel caso concreto la questione sulla loro proroga non è stata esaminata dalla Cassazione perché il ricorso principale è stato dichiarato inammissibile.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57

  Disciplina i termini per l'accertamento IVA; anche la relativa questione è rimasta assorbita.

• Legge n. 289 del 2002, art. 10

  Prevede la proroga dei termini di accertamento in relazione agli istituti di definizione agevolata; la CTR ne aveva riconosciuto l'applicabilità, ma la Cassazione non ha esaminato nel merito il ricorso incidentale delle società.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, commi 1 e 2, lett. b), testo previgente

  "I ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi [...] concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza"

  Stabilisce il principio di competenza economica e, per i servizi e i corrispettivi periodici, individua il momento di imputazione del costo. Per le provvigioni di agenzia occorre coordinare tale norma con la disciplina civilistica e con eventuali accordi contrattuali.

• Codice civile, art. 1748, commi 1 e 4

  "Salvo che sia diversamente pattuito, la provvigione spetta all'agente dal momento e nella misura in cui il preponente ha eseguito o avrebbe dovuto eseguire la prestazione"

  La provvigione matura secondo le regole civilistiche del contratto di agenzia, salvo diversa pattuizione. Una clausola contrattuale specifica può quindi incidere sull'esercizio fiscale di competenza del costo.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75, comma 5, testo previgente

  Riguarda principalmente l'indeducibilità dei costi riferibili a ricavi esenti e non costituisce la fonte diretta del principio generale di inerenza.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 5

  Consente di denunciare, rispettivamente, la violazione o falsa applicazione di legge e i vizi della motivazione nei limiti previsti. Non consente di ottenere una nuova valutazione dei fatti e delle prove già esaminati dal giudice di merito.

• Codice di procedura civile, art. 366-bis

  All'epoca applicabile, imponeva la formulazione di quesiti di diritto e di specifici momenti di sintesi per i motivi relativi alla motivazione; la loro genericità o incongruità può determinare l'inammissibilità del ricorso.

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione è essenziale contestare con precisione la ratio decidendi della sentenza impugnata; una censura generica o non riferita alla motivazione effettivamente adottata è inammissibile.
• Per imputare fiscalmente le provvigioni di agenzia occorre considerare sia il principio di competenza sia il momento di maturazione previsto dalla disciplina civilistica, verificando sempre l'esistenza di eventuali pattuizioni contrattuali derogatorie.
• L'inerenza dei costi è un requisito generale della deducibilità e va valutata in rapporto qualitativo all'attività d'impresa; la mera contestazione della congruità, antieconomicità o opportunità del costo non è di per sé sufficiente.
• La valutazione dei contratti e delle prove spetta principalmente al giudice di merito. In cassazione non è normalmente possibile sostituire la propria lettura degli elementi probatori a quella compiuta nei precedenti gradi.
• Per contestare un'operazione come elusiva occorre dimostrare concretamente l'assenza di valide ragioni economiche, l'esistenza di un vantaggio fiscale indebito e il carattere non fisiologico della struttura adottata; tuttavia, la censura in cassazione deve riguardare uno specifico vizio giuridico o motivazionale.
• Quando tutti i motivi del ricorso principale sono dichiarati inammissibili, le questioni sollevate con un ricorso incidentale condizionato possono rimanere assorbite e non essere esaminate.